5.4      аналитические процедуры

Аналитические процедуры представляют собой один из спосо­бов получения аудиторских доказательств и один из видов аудитор­ских процедур, состоящих в выявлении, анализе и оценке соотноше­ний между финансово-экономическими показателями

деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры основаны на существовании явной причинно-следственной связи меж­ду анализируемыми показателями.

На стадии планирования аудита аналитические процедуры помогают выявить особенности деятельности клиента и сформулировать проблемы составления финансовой информации, а также оценить аудиторский риск. Обязательность аналитических процедур на заключительной стадии аудиторской проверки связана с необходимостью определить общую эффективность аудита, в том числе аналитических процедур, выполненных на этапе планирования.

Содержание и характер аналитических процедур, используемых в аудите, раскрываются в МСА 520 «Аналитические процедуры». В этом стандарте приведены рекомендации по определению целей, задач и сроков проведения аналитических процедур, а также степени доверия к результатам аналитических процедур при аудиторских проверках. В нем подчеркивается, что аудитор должен применять аналитически процедуры при планировании и на обзорной стадии аудита. Эти процедуры могут применяться и на других стадиях.

Аналитические процедуры – это анализ существенных покупа­телей и тенденций, включая итоговое исследование взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям. В разделе «Характер и цели аналитических процедур» отмечается, что такие процедуры должны включать в себя рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении:

· с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

· с ожидаемыми результатами деятельности субъекта, например сметами или прогнозами, а также ожиданиями аудитора, например оценкой износа;

· с аналогичной отраслевой информацией.

Отмечено, что аналитические процедуры подразумевают также рассмотрение взаимосвязей:

· между элементами финансовой информации, которые предпо­ложительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, осно­ванному на опыте субъекта (например, показатели валовой прибыли);

· между финансовой информацией и соответствующей инфор­мацией нефинансового характера, например, расходами на оплату тру­да и численностью работников.

Также в этом разделе говорится о возможности применения аналитических процедур как к сводной финансовой отчетности компонентов (например, дочерних компаний, подразделений или сегментов), так и к отдельным элементам финансовой информации. Подчеркивается, что выбор аудитором процедур, методов и уровня применения является предметом профессионального суждения.

В разделе «Аналитические процедуры при планировании аудита» указано на необходимость применения аудитором аналитических процедур на стадии планирования для получения представления о бизнесе и выявления зон возможного риска, поскольку это позволяет выявить ранее не известные аудитору аспекты бизнеса и помочь определить характер, сроки и объем прочих аудиторских процедур.

Раздел «Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу» содержит информацию о том, что степень, с которой аудитор полагается на процедуры проверки по существу в целях снижения риска необнаружения в отношении определенных утверждений и финансовой отчетности, может основываться на детальных тестах, аналитических процедурах или их сочетании. В разделе перечислены факторы, которые аудитор должен рассмотреть, если намерен выполнить аналитические процедуры в качестве процедур проверки по существу. К таким факторам отнесены:

· цели аналитических процедур и степень, в которой можно полагаться на их результаты;

· тип предприятия и степень возможного дезагрегирования информации;

· наличие информации как финансового (смет или прогнозов), так и нефинансового (количество произведенных или реализованных единиц продукции) характера;

· достоверность имеющейся в наличии информации (например, необходимо проверить, составлены ли бюджеты с надлежащей аккуратностью);

· значимость имеющейся информации (например, необходимо знать, были ли бюджеты составлены на основе ожидаемых результатов, а не исходя из поставленных целей);

· источник имеющейся информации (например, источники, не зависимые от субъекта, обычно более надежны, чем внутренние источники);

· сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить отраслевые данные общего харак­тера, чтобы сделать их сравнимыми с данными субъекта, производя­щего и продающего специализированную продукцию);

· знания, полученные во время предыдущих аудиторских проверок, наряду с имеющимся у аудитора представлением об эффективности систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета, а также о типовых проблемах, которые в предыдущие периоды послужили причиной для внесения бухгалтерских корректировок.


В разделе «Аналитические процедуры при проведении общей обзорной проверки в конце аудита» сказано, что аудитор должен применять аналитические процедуры ближе к концу или непосредственно в конце аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая отчетность в целом представлению о бизнесе, которое сложилось у аудитора. Предполагается, что выводы, сделанные по результатам таких процедур, должны подтвердить выводы, сделанные во время аудита отдельных компонентов или элементов финансовой отчетности, а также помочь при формулировании общего вывода относительно обоснованности финансовой отчетности. Допускается, тем не менее, что указанные процедуры могут выявить области, требующие проведения дальнейших процедур.

Согласно разделу «Степень надежности аналитических процедур» применение аналитических процедур основывается на допущении о том, что взаимосвязи между данными существуют и продолжают существовать постольку, поскольку отсутствуют свидетельства противоположного, а наличие таких взаимосвязей обеспечивает аудиторские доказательства относительно полноты, точности и достоверности данных, произведенных системой бухгалтерского учета.

К факторам, влияющим на степень доверия аудитора к результа­там аналитических процедур, отнесены:

· существенность рассматриваемых статей;

· степень точности прогнозирования ожидаемых результатом аналитических процедур;

· оценки неотъемлемости и риска средств контроля.

В соответствии с разделом «Исследование необычных статей» при выявлении с помощью аналитических процедур значительных изменений или взаимосвязей, противоречащих другой информации или отличающихся от прогнозируемых сумм, аудитор должен исследовать такие расхождения и получить по ним адекватные объяснения и соот­ветствующие подтверждающие доказательства. Изучение необычных изменений и взаимосвязей рекомендуется начинать с запросов руко­водству, после чего следует:

· подтвердить ответы руководства, напри­мер, путем сравнения их со знаниями аудитора о бизнесе и прочими доказательствами, полученными в ходе аудита;

· рассмотреть необходимость применения прочих аудиторских процедур, основанных на результатах вопросов, если руководство не может дать объяснения или если объяснения будут признаны неудовлетворительными.

В разделе «Основы аудита государственного сектора» указано, что для государственных предприятий в отличие от коммерческих субъектов характерна слабая прямая взаимосвязь между доходами и расходами, поэтому в государственном секторе могут отсутствовать сведения по отрасли или статистические данные для сравнения. В связи этим аудиторам рекомендуется создавать внутреннюю базу справочной информации по предприятиям государственного сектора.

На основе МСА 520 разработано ПСАД «Аналитические процедуры». В нем отмечено, что аналитические процедуры, представляя гобой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят о выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.