5         БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВО ФРАНЦИИ

Представители французской школы, развивая идеи итальянских авторов, внесли свой вклад в развитие бухгалтерского учета. Так, М. ван Дамм (1606 г.) предложил ввести первичные документы как единственное основание для всех бухгалтерских записей. Это был существенный шаг на длинном пути становления бухгалтерского учета в известном нам современном представлении. Таким образом, первичный документ является основой учета хозяйственной операции. Счета материальных ценностей стали рассматриваться как счета расходов, издержек.

Кроме того, французская школа исходила из того, что прибылью могут считаться только денежные поступления: «Нет денег – нет прибыли».

Другой француз М. Тома (1631 г.) усовершенствовал структуру хронологической записи: чтобы сделать журнал более удобным для отражения сложных статей, в него введены две колонки для сумм – частная и общая. В дальнейшем А. Мендес (1803 г.) и Э. Дегранж (1802 г.) обосновали важность введения хронологической и систематической записей. Мендес А. обосновал правило: итог оборотов по журналу должен быть равен итогу дебетовых и итогу кредитовых оборотов по Главной книге.

В XVII в. бухгалтерский учет был дополнен понятием баланса. Балансом называли форму отчета о хозяйственной деятельности, которая содержала в себе описание материальных ценностей, имущественных и иных прав субъекта с описанием источников их поступления или возникновения. Ведение синтетического и аналитического учета стало нормальным явлением. Целью учета становилось выявление эффективности хозяйственных процессов. Пришло убеждение, что бухгалтер не юрист, а экономист. Наиболее полно этот взгляд выразил Ж. Прудон, считавший, что бухгалтерский учет и есть настоящая политическая экономия, а последовательную бухгалтерскую трактовку он получил у Ж. Курсель-Сенеля, Э. Леотэ, А. Гильбо, Ж.Б. Дюмарше, Д.К. Пангло, К.Делапорта, Ж. Бурнисьена и др.

Развитие мануфактур и торговых компаний к середине XVII века привело к необходимости разделить труд между несколькими бухгалтерами. Итальянские формы предполагают одного исполнителя, по крайней мере, для всего синтетического учета. Немецкая форма счетоводства уже делила информационный поток на два русла: кассовых (монетарных) и мемориальных (немонетарных) ценностей. Французская форма развивает этот процесс. Ее пропагандист М. Порт (1673 г.) – исходил из двух положений:

1) записи в мемориале или памятной книге итальянской формы дублируются в журнале, и поэтому от мемориала можно отказаться;

2) единый журнал не допускает распределения обязанностей между бухгалтерами, и поэтому его следует разделить на несколько журналов.

В остальном французская форма (рис. 5.1) повторяла схемы новой итальянской (см. рис. 3.2).

Вся новизна формы выражалась в том, что сведения о фактах хозяйственной жизни, отраженные в первичных документах (рис. 5.1, блок 0), отражаются (запись 1) в регистрах аналитического учета (блок 2) и параллельно в одном из журналов синтетического учета (запись 1). Это самый главный момент (блок 1) всей организационной структуры данной формы. Дело в том, что главный бухгалтер в условиях применения этой формы выделяет наиболее массовые операции, которые имеются в его предприятии. Поскольку в промышленности двойная бухгалтерия стала применяться значительно позднее, чем в банковской и торговой сфере, французская форма возникла в крупных оптовых фирмах. В классический набор журналов в этих фирмах входили:

1) Кассовый журнал (это была та же кассовая книга, но в которой делались проводки);

2) Журнал полученных векселей;

3) Журнал выданных векселей;

4) Журнал покупки товаров;

5) Журнал продажи товаров;

6) Сборный журнал (отражал все прочие операции).

Как видно из перечня журналов, центральное место занимает учет товаров.

Подпись:  

Рис. 5.1 Структура французской формы бухгалтерского учета
и последовательность записей

Выбор журналов из типичного перечня был в полной компетенции главного бухгалтера. Составление отчетности сопровождалось инвентаризацией и заполнением оборотных ведомостей по аналитическим счетам (рис. 5.1, запись 2, блок 3). Далее заполнялась Главная книга. Эта процедура была весьма сложной, ибо в разных журналах могли оказаться дублирующие проводки. Поэтому самый опытный и аккуратный бухгалтер просматривал журнал и отмечал подобные проводки, указывая те, которые следовало пропустить в Главной книге. Потом по этой Главной книге (блок 4) делалась разноска: из журналов (запись 3) переносились не итоги хозяйственных оборотов, а сами журнальные записи. Итоги этих оборотов и выведение сальдо делалось в самой Главной книге. Полученные итоги сверялись с итогами оборотных ведомостей по аналитическим счетам (запись (4) в виде «открыживания» (отметок в виде «галочки»).

Далее по итогам Главной книги (см. рис. 5.1, запись 5) составлялась Оборотная ведомость (блок 5). Естественно, упор делался на то, что дебетовые и кредитовые итоги по сальдо начальным, оборотам и сальдо конечным образовывали три равновеликие пары. Этим трем равенствам придавалось огромное значение, ибо считалось, что если они получены, если дебетовые и кредитовые сальдо, а также дебетовые и кредитовые обороты равны между собой, то весь учет велся правильно.


Три равенства – это три критерия истинной бухгалтерии. Правда, скоро все поняли, что это не так, что критерии могут быть выполнены, но множество вольных и невольных

ошибок останется в учете. Стало ясно, что минимум шесть серьезнейших ошибок не выявляются правилами двойной бухгалтерии:

1) все пропущенные записи в журнале;

2) проводка, сделанная дважды в Главной книге;

3) сумма, занесенная не на тот счет, на который ее следовало отнести;

4) сумма, представленная в проводке, исчислена неправильно;

5) при разноске перепутаны дебет и кредит;

6) при разноске сделана ошибка в одинаковой сумме (например, дебетовали счет кассы и увеличили сумму на 100 руб., а при дебетовании, скажем, счета «Добавочный капитал», уменьшили сумму на 100 руб.

Судя по многим причинам, бухгалтеры XVII века уже догадывались об этих изъянах двойной бухгалтерии. Бескомпромиссные критики Б. Джонс, Ф.В. Езерский именовали ее воровской, так как, по их мнению, она показывала лишь формально правильные равенства, скрывая истинное положение вещей за этим кажущимся магическим совпадением чисел: нескончаемый поток чисел, больших, маленьких, опять маленьких и опять больших, а потом, через год – вдруг все сходится. Но со временем люди, осознав возможности двойной бухгалтерии, поняли, что ее сила не столько в том, чтобы самопроверочным способом утверждать достоверность отчетности, сколько в том, чтобы позволить правильно исчислить финансовый результат. Без двойной записи это вообще невозможно.

Французская форма счетоводства дожила до нашего времени, и с появлением компьютеров она вместе с новой итальянской формой переживает второе рождение. Отличается французская форма от формы Ф. Гаратти (новой итальянской формы счетоводства) тем, что разрывает единый журнал на несколько журналов и позволяет главным бухгалтерам самим формировать эти журналы, приспосабливая их к условиям работы самых различных предприятий. Французская форма становится удобной и для использования компьютерной техники в условиях сети. Заметим, что в России эта форма, в отличие от немецкой, никогда не была популярна.

В начале ХIХ в., а именно, в 1808 г. во Франции был введен первый план счетов бухгалтерского учета и метод двойной записи.

Современный бухгалтерский учет во Франции включает в себя две подсистемы: общий бухгалтерский учет и аналитический учет. Общий бухгалтерский учет – это официально регламентированный учет, который представляет информацию о финансовом положении компании внешним пользователям. Аналитический учет является внутренним, нерегламентированным учетом, который имеет своей целью учет затрат и расчет себестоимости продукции, работ, услуг по функциям, центрам ответственности, центрам прибыли и т.д.

К основным нормативным документам по бухгалтерскому учету и отчетности во Франции относятся:

1) закон о бухгалтерском учете;

2) декрет о применении закона о бухгалтерском учете с дополнениями о консолидированной отчетности;

3) новая методология по составлению консолидированной отчетности и постановление о реформировании Общего плана счетов.

Регулирование общего бухгалтерского учета осуществляется правительством, а профессиональным организациям отводится роль консультантов по практическому применению норм, а также исследователей в области бухгалтерского учета и отчетности. Основополагающие принципы французской системы учета определены в Общем плане счетов (PCG), некоторые из них отмечены в отдельных статьях Торгового кодекса и директив Совета Европейского Сообщества (четвертой и седьмой).

Характерная черта французского бухгалтерского учета – наличие единого плана счетов для всех компаний. Впервые Общий план счетов появился в 1947 г., а последняя

редакция вышла в 1999 г. Все французские компании ведут бухгалтерский учет на основе PCG, но форму учета выбирают самостоятельно. Учетные записи (регистрация в журнале) делаются на основе стандартизированных и унифицированных первичных документов. В случае отсутствия таких оправдательных документов учетные записи не могут рассматриваться как достоверные. Правилами ведения учета установлены как обязательные бухгалтерские учетные регистры (регистрационный журнал, главная книга, кассовая книга), так и носящие рекомендательный характер (книга проверочных балансов, складская книга, книга счетов поставщиков, книга срочных платежей).

Бухгалтерская (финансовая) отчетность подразделяется на отчетность компании и консолидированную отчетность. Годовая отчетность состоит из баланса, отчета о прибылях и убытках и примечаний к годовой отчетности. Баланс компании может быть представлен как в горизонтальной, так и в вертикальной формах. В настоящее время бухгалтерская финансовая отчетность крупных акционерных обществ составляется по единой методике в соответствии с Общим планом счетов и публикуется в Бюллетене обязательных объявлений.

Вследствие общемировой тенденции унификации систем бухгалтерского учета реформирование учета и отчетности во Франции все-таки проходит при сохранении национальных особенностей. С 2005 г. компании перешли на использование Международной системы финансовой отчетности.