Налоговое планирование предполагает проведение налогоплатель­щиком определенных мероприятий организационного характера с целью минимизации налоговых платежей. Рассмотрим имеющиеся у на­логоплательщиков возможности для уменьшения налоговых платежей.

Выделяют два основных типа налогового планирования:

1) уменьшение суммы налога;

2) отсрочка уплаты суммы налога.

Предположим, что налогоплательщик должен уплатить в бюджет  1 тыс. руб. Благодаря мероприятиям налогового планирования сумма налога может быть уплачена в бюджет через один год. Чтобы опре­делить экономию, следует исчислить сумму процентов, которые при­шлось бы уплатить банку, если бы налогоплательщик взял кредит в сум­ме 1 тыс. руб. на уплату налога и вернул этот кредит через год (срок от­срочки). Для исчисления выгоды нужно принимать рыночную ставку процен­тов. Для упрощения можно принимать ставку рефинансирования. Так, если ставка рефинансирования составляет 11 % годо­вых, то экономия от отсрочки уплаты налога равна 110 руб.

Выделяют несколько способов налогового планирования:

1) использование пробелов законодательства;

2) выявление ошибок, допущенных налогоплательщиком;

3) применение налоговых льгот;

4) выбор формы деятельности;

5) правильное формирование учетной политики организации;

1) применение оффшоров;

2) применение льготных предприятий;

3) правильную организацию сделок;

4) лоббирование действующего налогового законодательства;

5) прогнозирование изменений налогового законодательства.

Использование пробелов законодательства

Этот способ наиболее рискован и краткосрочен. Пробелы в законода­тельстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений зако­нодательства. В то же время государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе следует отказаться от налого­вого планирования этим способом.

Способ выявления ошибок, допущенных налогоплательщиком

Как показывает практика, налогоплательщики переплачивают налоги, штрафы и пени в результате ошибок. Поэтому один из способов – выявле­ние ошибок, допущенных налогоплательщиком, когда обнаруживается переплата налога либо его недоплата. Самостоятельно выявленные и должным образом исправленные ошибки, связанные с недоплатой нало­га, исключают применение штрафа к налогоплательщику.

Например, налогоплатель­щик реализовывал товар на экспорт, но не принял к вычету налог на добавленную стоимость (НДС) по подтвержденному экспорту. Выявление этой ошибки может принести сущест­венную налоговую экономию.

Система выяв­ления ошибок, как правило, состоит из следующих элементов:

· создание эффективной системы внутреннего контроля;

· внутренний аудит;

· внешний аудит;

· разработка и внедрение внутрифирменных стандартов бухгалтерско­го учета и налогообложения.

Применение налоговых льгот

Этот способ не всегда применяется налогоплательщиками в полном объеме. Законодательство устанавливает большое количество льгот по налогам, но далеко не все субъекты предпринимательской де­ятельности применяют все льготы.

Следует обратить внимание на то, что ряд льгот устанавливается не Налоговым кодексом РФ, а законами субъектов РФ и актами органов местного самоуправления. Такие льготы распространяются на налого­плательщиков, осуществляющих деятельность на соответствующей тер­ритории.

Довольно часто экспортеры не применяют в полной мере льготу по НДС. Это связано с тем, что, для того чтобы получить льготу по эк­спорту (ст. 164, 165 НК РФ), необходимо представить подтверждаю­щие документы налоговым органам, которые должны принять реше­ние о подтверждении экспорта.

Выбор формы деятельности

Деятельность субъектов хозяйствования может осуществляться в различных формах. Так, физи­ческое лицо может осуществлять деятельность как индивидуальный предприниматель или зарегистрироваться как юридическое лицо. В случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации ор­ганизация может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Для объединения своих усилий налогоплательщики могут создать новое юри­дическое лицо или действовать совместно по договору простого товари­щества. Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения. Поэтому налоговый анализ этих особенностей являет­ся предметом налоговой оптимизации.

Применять этот способ наиболее целесообразно перед тем, как начи­нать ту или иную деятельность. Однако он может быть применен и для из­менения формы уже осуществляемой деятельности.

Пример 1

Акционерное общество оказывает образовательные ус­луги. По НДС установлена льгота для услуг в сфере образования, но она предоставляется только некоммерческим образовательным организаци­ям (подпукнкт 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ). Соответственно, если акционерному об­ществу преобразоваться в некоммерческую организацию, то льгота по НДС может быть применена.

Правильное формирование учетной политики организации

Законодательство во многих случаях предоставляет право налогопла­тельщику выбирать способы бухгалтерского и налогового учета. От этого зависят порядок и сумма уплачиваемых налогов. Поэтому пра­вильное формирование учетной политики очень важно для целей нало­гообложения.

Применение оффшоров

Суть способа в том, что прибыль выводится в фирмы, зарегистрированные в зонах с льготным налогообложением. Соответственно прибыль облагается налогом по пониженным ставкам. Оффшорные зоны часто помимо на­логовых льгот предоставляют и другие преимущества, например упрощенный контроль за деятельностью налогоплательщика со стороны налого­вых органов.

Применение льготных предприятий

Законодательством для некоторых категорий налогоплательщиков предоставляются льготные условия налогообложения (например, упро­щенная система налогообложения).

Правильная организация сделок

В некоторых случаях правильная организация сделок позволяет уменьшить налоговое бремя организации. Например, в книге /9/ выделяется два метода – метод разделения отношений и метод замены отношений.

Метод разделения отношений предусматривает выделение из одного отношения двух. Например, договор предусматривает строительство объекта и поставку оборудования. Этот договор можно разделить на два отдельных договора: один – на строительство объекта, другой – на пос­тавку оборудования.

Метод замены отношений предусматривает замену отношений между сторонами сделки. Например, договор купли-продажи заменяется на пос­реднический договор или наоборот.

Пример 2

Налогоплательщик реализует молокопродукты по договору комиссии как посредник (комиссионер).

В этом случае вознаграждение посредника облагается НДС по ставке 18 % (ст. 156 НК РФ). Если же налогоплательщик будет реализовывать товар по договору купли-продажи (как продавец), то стоимость реализу­емых молокопродуктов будет облагаться НДС по ставке 10 % (п. 2 ст. 164 НКРФ).

Лоббирование действующего налогового законодательства

Способ лоббирования заключается в том, что налогоплательщик в своих интересах может влиять на нормативные акты и законодательство. В результате, формируется налоговый режим, более выгодный налогоплательщику. На­пример, налогоплательщик, осуществляющий крупные инвестицион­ные затраты, может добиться внесения льгот для предприятий, осуществляю­щих инвестиции. Применение этого способа возможно только крупным компаниям, имеющим политический вес.

Разновидностью способа лоббирования является получе­ние разъяснений от налоговых органов по вопросу, имеющему большое значение для налогоплательщика. Предположим, налогоплательщик считает, что при реализации товара ему положена льгота. В то же время по этому вопросу имеются большие сомнения из-за неясности законодательства.

Если налогоплательщик получит разъяснение налогового органа в свою пользу, то он будет застрахован от применения санкций в будущем.   

При наличии такого разъяснения сумма налога и пени может быть взыскана в будущем, но штрафы не взимаются.

Прогнозирование изменений налогового законодательства

Этот метод налогового планирования не всегда позволяет непосред­ственно получить выгоду на налогах, в то же время его значение не сле­дует занижать. Например, начиная с 1 января 2003 г. планировалось увеличить ставку НДС с 10 до 18 % для периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. Налогоплатель­щики с рентабельностью, близкой к нулевой, могли принять решение о закрытии бизнеса в связи с увеличением налогового бремени. Однако мож­но было предвидеть, что льгота в виде 10 %-й ставки НДС будет продле­на. Действительно, ставка 10 % была продлена до 1 января 2005 г.

Предвидение изменений в законодательстве не может быть гарантированным, однако правильно организованная работа может позволить предвидеть изменения в законодательстве с большой долей ве­роятности.

Как правило, все существенные изменения в налоговом законодатель­стве сначала обсуждаются в прессе, затем проект документа поступает в соответствующий орган для рассмотрения. Если это федеральный закон, то он проходит три чтения в Государственной Думе, утверждение Сове­том Федерации и подписание Президентом РФ. Правительство, как пра­вило, формирует долгосрочные программы, в которых можно найти ин­формацию и о планируемых налоговых изменениях. Анализируя эту информацию, налогоплательщик может с большой долей вероятности прогнозировать изменения в законодательстве и планировать свою нало­говую политику.

Пример 3

В середине 2003 г. было установлено, что ставка НДС будет снижена с 20 до 18 %. Снижение произойдет с 1 января 2004 г. Соответственно, если в конце года организация планирует реа­лизовать крупную партию товара, то имеет смысл реализо­вать ее в начале 2004 г., сэкономив на НДС.

Если принят нормативный акт, который со следующего года вводит льготу для осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности, то можно применять подход, указанный в примере 3 – максимально пе­ренести операции на следующий год. Если, наоборот, льготы будут от­менены, то следует произвести операции на максимальную сумму в те­кущем году.

Прогнозирование изменений налогового законодательства важно и для финансового планирования. Как было указано, нало­ги составляют существенную долю расходов налогоплательщика. Соот­ветственно, если в следующем году в законодательство вводятся благо­приятные изменения, то у налогоплательщика будет больше ресурсов для других целей (развития производства, капитальных вложений). Важно пра­вильно оценить будущую экономию. Если же налоговый режим будет ужесточен, то в финансовом планировании следует учитывать уменьше­ние ресурсов на другие цели.