Если торговая организация продает товар на экспорт через посредника (комиссионера), то в договоре комиссии она именуется как комитент. При этом комиссионер заключает с третьей стороной (иностранным покупателем) договор купли-продажи, где именует себя продавцом. Таким образом, именно комиссионер в заключен­ном от его имени договоре купли-продажи передает третьей сторо­не право собственности на товар, являющийся предметом договора. Однако в соответствии со ст. 996 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) вещи, поступившие к ко­миссионеру от комитента, являются собственностью последнего.

Положение по бухгал­терскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08), устанавливает, что при ведении бухгалтерского учета в РФ обязательно допущение имуще­ственной обособленности: активы и обязательства организации су­ществуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций. Поэтому комитент отражает в бухгалтерском учете на соответствующем субсчете к балансовому счету 45 наличие товара переданного на реализацию через посредника, до момента передачи комиссионером права собственности на этот товар покупателю. Все это время комиссионер отражает полученный товар на забалансо­вом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

Договор комиссии является возмездным договором. У комиссионера комиссионное вознаграждение отража­ется как выручка по кредиту счета 90 субсчет «Выручка», у комитента – по дебету счета 44. По валютному законодательству РФ посредник по внешнеторговому контракту имеет право получить от комитента комиссионное вознаграждение в иностранной валюте.

По договору комиссии комиссионер совершает сделку за счет комитента, и в соответствии со ст. 1001 ГК РФ комитент обязан, кроме уплаты комиссионного вознаграждения, возместить комис­сионеру израсходованные им на исполнение поручения суммы. Это относится к расходам, непосредственно связанным с продвижением товара от продавца к покупателю. Данные затраты должны отра­жаться:

· у комиссионера – по дебету счета расчетов с комитентом по возмещаемым расходам и кредиту счета расчетов с поставщиками этих работ (услуг);

· у комитента – по дебету счета расходов на про­дажу и учета расчетов с комиссионером по возмещаемым расходам.

Организация, учет и налогообложение продажи экспортных то­варов через посредника (комиссионера) имеют свои особенности по сравнению с аналогичными операциями по продаже товаров внутри РФ. В соответствии с порядком, установленным инструкцией ЦБ РФ № 117-И «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информа­ции при осуществлении валютных операций, порядке учета упол­номоченными банками валютных операций и оформления паспор­тов сделок», комиссионер должен оформлять паспорт сделки в бан­ке, в котором у него открыт счет в иностранной валюте или в рублях. Вы­ручка от продажи экспортных товаров должна быть зачислена на этот счет. Поэтому в отличие от продажи товаров по договору комиссии в РФ продажа экспортных товаров через комиссионера предполагает обязательное участие его в расчетах.

Посреднические организации по поручению предприятий – поставщиков экспортных товаров (комитентов) могут осуществлять со своего транзитного валютного счета продажу части экспортной выручки, причитающейся комитенту.

Комиссионер, понеся расходы в иностранной валюте, имеет право в соответствии с валютным законодательством РФ на их возмещение со стороны комитента также в ино­странной валюте. В соответствии с требованиями раздела VI «Расчеты» инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета расчеты иностранными валютами учитываются на счетах рас­четов обособленно, т.е. на отдельных субсчетах. Поэтому к счету 75 следует открыть:

· у комиссионера два субсчета: субсчет «Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам в рублях» и субсчет «Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам в иностранной валюте»;

· у комитента субсчет «Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в рублях» и субсчет «Расчеты с комиссионером по возмещаемым рас­ходам в иностранной валюте».

При этом сальдо субсчетов в ино­странной валюте до момента проведения расчетов, как у комитента, так и у комиссионера подлежит переоценке в связи с изменением курса рубля к иностранной валюте с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет акти­вов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006).