Бухгалтерская отчётность – это единая система данных об имущественном и фи­нансовом положении организации и о результатах её хозяйственной деятельно­сти, со­ставляемая на основе данных бухгалтерского учёта по установленным формам. Бух­галтерская отчётность, как уже было отмечено, состоит из:

· бухгалтерского баланса (форма № 1);

· отчёта о при­былях и убытках (форма № 2);

· пояснений к ним (формы № 3, 4, 5, 6);

· пояснительной записки;

· аудиторского заключения, подтверждающего досто­верность бухгалтерской отчётности, если она в соответствии с требованиями за­конодательства подлежит обя­зательному аудиту.

Элементами формируемой в бухгалтерском учёте информации о финансовом поло­жении организации, которые отражаются в бухгалтерском балансе, явля­ются актив (имущество), обязательства (кредиторская задолженность) и капи­тал.

Активы

Бухгалтерский баланс состоит из актива и пассива. Поня­тие «актив» (лат. Agree – действовать) отражает совокупность имущественных средств хозяйствующей единицы. Причём в активе отражаются внеоборотные и оборотные активы. Актив показывает вероятное получение экономической выгоды в буду­щем и её стоимость.

Согласно п. 7.2 Концепции бухгалтерского учёта в рыночной экономике Рос­сии ак­тивами (имуществом) признаются хозяйственные средства, которые кон­тролируются организацией в результате прошлых событий её хозяйственной деятельности и должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Будущие экономические выгоды – это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или их эквива­лентов в орга­низацию. Считается, что актив принесёт в будущем экономические выгоды орга­низации, когда он может быть:

· использован обособленно или в сочетании с другими активами в процессе произ­водства продукции (работ, услуг), предназначенных для продажи;

· обменён на другой актив;

· использован для погашения обязательств;

· распределён между собственниками организации.

Материально-вещественная форма актива и юридические условия его исполь­зования не являются единственным критерием отнесения его к активам.

Активы – это совокупность имущественных средств хозяйствующего субъекта. В международных стандартах финансовой отчётности (МСФО) активы тракту­ются более широко и определяются как ресурсы, контролируемые организацией в результате со­бытий прошлых периодов, от которых она ожидает экономиче­ские выгоды в будущем. Важнейшими признаками включения хозяйственных ресурсов в активы является то, что активы должны:

· приносить хозяйственную выгоду (доходы, прибыль, деньги) в будущем;

· находиться в распоряжении хозяйствующего субъекта, который мог бы их беспре­пятственно использовать по собственному усмотрению или продать;

· быть результатом ранее совершённых сделок (быть готовыми к использова­нию в данный момент, а не находиться на стадии изготовления или дос­тавки в рамках соответствующего договора, контракта).

В состав активов включают имущество и права. К имуществу относят различ­ные предметы, имеющие хозяйственную ценность в силу своих физических свойств (деньги, материалы, товары, строения, оборудование и т.д.). Права де­лятся на овеще­ствлённые и неовеществлённые. Овеществлённые права связаны с владением какой-либо ценной бумагой (векселем, чеком, облигацией, акцией и т.п.), дающей право на получение каких-либо ценностей.

К неовеществлённым правам относятся:

· долговые требования в виде различных видов дебиторской за­долженности;

· исключительные права (например, патент, лицензия, право на фирменное наименование и товарный знак);

· прочие права, вытекающие из не­законченных финансовых операций (напри­мер, вперёд произведённые затраты или ещё не полученные доходы).

В активе также различают недвижимое и дви­жимое имущество, паи и акции в других организациях (долгосрочные финансо­вые вложения), оборотные средства (текущие активы), кото­рые ещё называют оборотным капиталом.

При определении актива чужие ценности, временно находящиеся во владении хо­зяйствующего субъекта (например, переданные на хранение ценные бумаги или пере­данные для продажи (на комиссию) товары и др.), должны быть в учёте обособлены (выделены). Поэтому согласно МСФО неслучайно актив считается од­ним из основных эле­ментов бухгалтерской отчётности.

Пассив баланса показывает, во-первых, какая величина средств (капитала) вло­жена в хозяйственную деятельность организации и, во-вторых, кто и в какой форме участвовал в создании её имущественной массы. В рыночной экономике пассив в большей мере определяется как обязательства на получен­ные ценности (услуги) или требования (обязательства) на полученные организа­цией ресурсы (активы).

Обязательства

В международных стандартах обязательства рассматрива­ются как второй элемент финансовой отчётности – реальная задолженность ор­ганизации, суще­ствующая на отчётную дату, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов. Другими словами, обязательства (кредиторская задол­женность) – это существующая на отчётную дату задолженность организации, которая является следствием прошлых собы­тий её хозяйственной деятельности и расчёты по которой должны привести к от­току активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.

Погашение обязательства обычно предполагает, что для удовлетворения тре­бова­ний другой стороны организация лишается активов, в которых потенци­ально заклю­чены экономические выгоды. Это может происходить в форме вы­платы денежных средств, передачи других активов (оказания услуг). Погашение обязательства может происходить также в форме замены обязательства одного вида другим, преобразова­ния обязательства в капитал, снятия требований со сто­роны кредитора.

Обязательства в учёте могут быть дифференцированы: по срокам погашения, виду обеспечения, группе получателей (поставщики, кредитные учреждения и т.д.). Так, например, внешние обязательства могут быть подразделены следующим образом:

· займы (долгосрочные и краткосрочные);

· обязательства по отношению к различным кредитным учреждениям;

· авансы полученные;

· обязательства за поставленную продукцию и оказанные услуги;

· вексельные обязательства;

· обязательства перед дочерними обществами;

· обязательства по налогам;

· прочие обязательства.

Внешние долгосрочные и краткосрочные обязательства (долги) называют заёмным капиталом. Внешние обязательства представляют со­бой юридиче­ские права третьих лиц (инвесторов, кредиторов и др.) на имуще­ство хозяйствующего субъекта в таком денежном размере, в каком уменьшилось собственное имущество третьих лиц и соответственно увеличилось имущество хозяйствующего субъекта. С хозяйственной точки зрения внешние обязательства – это источник имущества (ак­тива), с юридической – долг хозяйствующего субъ­екта, поэтому понятия «заёмные средства (заёмный капитал)» и «внешние обя­зательства» тождественны.

Важным моментом является группировка обязательств, которые различа­ются прежде всего по субъектам: одни из них являются обязательствами перед собст­венниками хозяйства, другие – перед третьими лицами (кредиторами, банками и др.). Обязательства перед собственником составляют практически по­стоянную часть ба­ланса, например уставный капитал, который не подлежит по­гашению за время дея­тельности хозяйствующего субъекта. Обязательства же второго вида (заёмные сред­ства) имеют ту или иную срочность погашения.

Капитал

Капитал – это вложения собственника и прибыль, накопленная за всё время деятельности организации. При определении финансового положения ор­ганиза­ции величина капитала определяется как разница между активами и обяза­тельствами, т.е. она должна соответствовать величине чистых активов.

В соответствии с п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгал­тер­ской отчётности в Российской Федерации в составе собственного капитала организации учитываются ус­тавный (складочный), добавочный и резервный капитал, нерас­пределённая прибыль и прочие резервы.

Обязательства перед собственниками подразделяются на два вида. Одни воз­никают в силу первоначального взноса собственника при создании новой орга­низации и по­следующих дополнительных взносов, но взносов извне, ни в коей мере не связанных с внутренними процессами хозяйственной деятельности Такие источники называются уставным капиталом. Другие обязательства перед собственниками, превышающие взносы над уставным капиталом, являются на­коплением средств вследствие прибыли, остающейся в распоряжении организа­ции. Эта часть обязательств находит отражение в таких статьях пассива баланса, как «Резервный капитал», «Добавочный капитал», «Нераспределённая прибыль». Оба вида обязательств перед собственником объединя­ются общим понятием «собственный капитал». Собственный капитал, как уже отмечалось, со­стоит из двух ос­новных частей: капитала, который организация получает от акционе­ров, пайщи­ков, и капитала, который она генерирует в процессе своей деятельности.

Доходы организации

Элементами формируемой в бухгалтерском учёте ин­форма­ции о финансовых результатах деятельности организации, которые отра­жаются в от­чёте о прибылях и убытках, являются доходы и расходы органи­зации.

Согласно п. 2 положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации», до­ходами орга­низации признаётся увеличение экономических выгод в результате поступления акти­вов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводя­щее к увеличению капитала этой организации, за исклю­чением вкладов участ­ников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физи­ческих лиц:

· сумм НДС, акцизов, экспорт­ных по­шлин и иных обязательных платежей;

· по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу коми­тента, принципала и т.п.;

· в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

· авансов в счёт оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

· задатка;

· в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества за­лого­держателю;

· в погашение кредита, займа, предоставленного заёмщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и на­правле­ний деятельности организации подразделяются следующим образом:

· доходы от обычных видов деятельности;

· операционные доходы;

· внереализационные доходы.

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. К прочим поступлениям относятся также чрезвычай­ные доходы.

Для целей бухгалтерского учёта организация самостоятельно признаёт посту­пления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из тре­бований ПБУ 9/99 «Доходы организации», характера своей дея­тельности, вида дохо­дов и условий их получения.

Расходы организации

В соответствии с п. 2 положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99) расходами организации признаётся уменьшение эконо­мических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного иму­щества) и (или) возникно­вения обязательств, приводящее к уменьшению капи­тала организации, за исключе­нием уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признаётся расходами организации выбытие активов:

· в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, не­завершённого строительства, нематериальных активов и т.п.);

· в связи с вкладами в уставные капиталы других организаций, приобретением ак­ций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью пере­продажи (продажи);

· по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу коми­тента, принципала и т.п.;

· в порядке предварительной оплаты материально-производственных запа­сов и иных ценностей, работ, услуг;

· в виде авансов, задатка в счёт оплаты материально-производственных запа­сов и иных ценностей, работ, услуг;

· в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и на­правлений деятельности организации подразделяются следующим образом:

· расходы от обычных видов деятельности;

· операционные расходы;

· внереализационные расходы.

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы.

В соответствии с Концепцией бухгалтерского учёта в рыночной экономике России для признания, т.е. включения в бухгалтерский баланс или отчёт о при­былях и убыт­ках, активы, обязательства, доходы и расходы должны отвечать со­ответствующему определению и следующим критериям:

· существует вероятность того, что организация получит или потеряет какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные данным объектом;

· оценка производится на основе дока­зательств, существующих на дату составления бухгалтерской отчётности.

Принятие решения о включении объекта в бухгалтерский баланс или отчёт о при­былях и убытках должно отвечать требованию существенности.

Признание активов

Актив признаётся в бухгалтерском балансе, когда веро­ятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда его стоимость может быть измерена с достаточной степенью надёжности. Актив не при­знаётся в бухгалтерском балансе, если нет вероятности того, что понесённые органи­зацией расходы принесут ей экономические выгоды в пе­риоды, следующие за отчёт­ным.

Признание кредиторской задолженности

Кредиторская задолженность (обяза­тельство) признаётся в бухгалтерском балансе, когда вследствие исполне­ния сущест­вующего обязательства существует вероятность оттока ресурсов, спо­собных прино­сить организации экономические выгоды, и когда величина этого обязательства может быть измерена с достаточной степенью надёжности.

Признание доходов

Доходы признаются в отчёте о прибылях и убытках, ко­гда воз­никшее увеличение в будущих экономических выгодах, связанных с соответ­ствующим активом, или уменьшение в обязательствах может быть измерено с достаточной степе­нью надёжности.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» в отчёте о прибылях и убытках доходы организации за отчётный период отражаются с подразделением на выручку, операционные доходы и внереализационные доходы, чрез­вычайные доходы. Выручка, операционные и внереализацион­ные доходы (выручка от продажи продукции товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т.п.), составляющие 5 % и более от общей суммы доходов организации за отчёт­ный период, отражаются по каждому виду в отдельности.

Прочие доходы организации за отчётный период, которые в соответствии с прави­лами бухгалтерского учёта не зачисляются на счёт прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчётности обособленно. Построение бух­галтерского учёта должно обеспечить возможность раскрытия информации о до­ходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельно­сти.

Признание расходов

Расходы признаются в отчёте о прибылях и убытках, ко­гда возникшее уменьшение в будущих экономических выгодах, обусловленное уменьше­нием актива, или увеличение обязательства может быть измерено с дос­таточной сте­пенью надёжности. Они признаются с отражением прямой связи между произведён­ными

затратами и поступлениями по соответствующей статье (соответствие доходов и расходов). Если расходы обусловливают получение до­ходов в течение нескольких от­чётных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть опреде­лена чётко или определяется опосредованно, расходы признаются в отчёте о прибылях и убытках путём их обоснованного распределения между периодами.

Статья признаётся как расход отчётного периода, когда соответствующая ста­тья не принесёт будущих экономических выгод организации или когда будущие экономиче­ские выгоды не отвечают критерию отражения имущества в бухгал­терском балансе.

В расходы отчётного периода в отчёте о прибылях и убытках включаются все ста­тьи, удовлетворяющие критерию признания расходов, независимо от того, как они трактуются для налогооблагаемой базы.

Расходы также признаются в отчёте о прибылях и убытках, когда возникает обяза­тельство без факта отражения актива.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы признаются в отчёте о прибылях и убыт­ках:

· с учётом связи между произведёнными расходами и поступлениями (соответ­ст­вие доходов и расходов);

· путём их обоснованного распределения между отчётными периодами, ко­гда рас­ходы обусловливают получение доходов в течение нескольких от­чётных перио­дов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена чётко или определяется косвенным путём;

· по расходам, признанным в отчётном периоде, когда по ним становится оп­ределён­ным неполучение экономических выгод (доходов) или поступ­ление ак­тивов;

· независимо как они принимаются для целей расчёта налогооблагае­мой базы;

· когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответст­вующих активов.

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчёте о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных то­варов, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управлен­ческие расходы, опе­рационные расходы и внереализационные расходы, чрез­вычайные расходы. В случае выделения в отчёте о при­былях и убытках различных ви­дов доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5 % и более от общей суммы доходов организации за от­чётный год, в нём показывается соответст­вующая каждому виду часть расходов.

Операционные и внереализационные расходы могут не показываться в отчёте о прибылях и убытках развёрнуто по отношении к соответствующим расходам, когда:

· соответствующие правила бухгалтерского учёта предусматривают или не за­пре­щают такое отражение расходов;

· расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В бухгалтерской отчётности также подлежит раскрытию как минимум сле­дующая информация:

· расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат;

· изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себе­стоимо­сти проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчётном году;

· расход, равный величине отчислений в связи с образованием в соответст­вии с пра­вилами бухгалтерского учёта резервов (предстоящих расходов, резервов и др.).

Прочие расходы организации за отчётный год, которые в соответствии с прави­лами бухгалтерского учёта не зачисляются в отчётном году на счёт прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчётности обособленно.

Оценка активов, обязательств, доходов и расходов

Для оценки активов, обяза­тельств, доходов и расходов, т.е. определения, в какой сумме должен быть признан тот или иной объект в бухгалтерской отчётности согласно п. 9 Концеп­ции бухгалтерского учёта в рыночной экономике России, могут быть использо­ваны следующие виды оценки:

· фактическая (первоначальная) стоимость (себестоимость) т.е. сумма денеж­ных средств или их эквивалентов, уплаченная или начисленная при приобрете­нии или про­изводстве объекта (или при учёте кредиторской задолженности);

· текущая (восстановительная) стоимость (себестоимость), т.е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть уплачена в настоящее время в слу­чае необходимости замены какого-либо объекта;

· текущая рыночная стоимость (стоимость реализации), т.е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая может быть получена в результате про­дажи объекта или при наступлении срока его ликвидации;

При отсутствии иной базы измерения для оценки может быть использована дискон­тированная стоимость – величина будущих денежных поступлений или их эквивален­тов, за которую предположительно должен быть приобретён объект в ходе обычной хозяйственной деятельности.