Планирование, контроль и регулирование затрат непосредственно связаны с изменением объема производства, делением издержек на переменные, постоянные, полупеременные и полупостоянные. Издержки по-разному зависят от изменения объема производства и без понимания этой зависимости невозможно создать на предприятии эффективную систему управления затратами.
Обычно затраты разделяют на постоянные и переменные. Однако существуют определенные виды затрат, обладающие свойствами как переменных, так и постоянных. Переменные затраты зависят от изменения объема производства: при росте выпуска продукции растет сумма переменных затрат, и наоборот.
Рост переменных затрат при увеличении объема производства может быть прямо пропорциональным (линейным), опережать рост объема производства или быть менее быстрым, чем этот рост. Если в общей сумме переменные затраты зависят от объема производства, то рассчитанные на единицу продукции они остаются постоянными.
Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности предприятия, однако, рассчитанные на единицу продукции, они меняются при изменении объемов производства. К постоянным затратам относятся расходы на аренду, сумма амортизационных отчислений, расходы по налогу на имущество и др.
Особое значение имеют полупостоянные затраты. До определенного объема выпуска продукции их сумма остается неизменной, а при достижении этого объема сумма затрат повышается. Например, для увеличения количества выпускаемой продукции на участке следует принять еще одного мастера, оклад которого скачкообразно увеличит сумму постоянных затрат.
Некоторые затраты нельзя классифицировать ни как переменные, ни как постоянные. Полупеременные затраты имеют переменные и постоянные компоненты. Часть этих затрат меняется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение определенного периода времени. Примерами таких затрат являются расходы на оплату телефонных услуг. Часть этих расходов составляет фиксированную сумму абонентской платы, а другая часть — оплата за междугородные и международные разговоры — является переменной. Такие расходы анализируются не как единое целое, отдельные составляющие их компоненты учитываются в группе постоянных и переменных затрат.
В теории и практике отечественного учета группировке затрат на переменные и постоянные должного внимания не уделялось, а в странах с развитой рыночной экономикой это деление положено в основу современных систем управления затратами. Современные системы управления базируются на анализе зависимости между изменениями объема производства, выручки от реализации продукции, затрат и чистой прибыли. Такой анализ получил название операционного (от сокращения его английского наименования — CVP). Операционный анализ — основной инструмент оперативного финансового планирования на предприятии, позволяющий отслеживать зависимость финансовых результатов деятельности от затрат, объема производства и цены.
Ключевыми элементами операционного анализа являются:
• порог рентабельности;
• операционный рычаг;
• запас финансовой прочности.
CVР-анализ позволяет определить выручку, при которой предприятие не имеет ни убытков, ни прибыли. Такой объем выручки называют критической точкой, и для ее
нахождения можно использовать один из трех методов: графический, расчетный и маржинальной прибыли.
Маржинальная прибыль — это превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами. Если из маржинальной прибыли вычесть постоянные затраты, то получим величину операционной прибыли.
Критическая точка может быть определена как точка, в которой разность между маржинальной прибылью и постоянными затратами равна нулю, т.е. маржинальная прибыль равна постоянным затратам. Точка равновесия в единицах продукции при маржинальном подходе может быть определена отношением постоянных затрат к маржинальной прибыли на единицу продукции. Анализ критической точки с поправкой на фактор прибыли может быть использован как основа для оценки прибыльности предприятия. В этом случае выручка от реализации равна сумме переменныx и постоянных затрат вместе с прибылью.
Следовательно, целевой объем продаж, который обеспечивал бы получение целевой величины прибыли, можно рассчитать как отношение суммы постоянных затрат и прибыли к разности между ценой и переменными затратами на единицу продукции. Эта разность между ценой и переменными затратами, отнесенная к единице продукции, и составляет маржинальную прибыль на единицу продукции.
Для проведения анализа зависимости затрат, объема и прибыли делают некоторые допущения:
• поведение переменных и постоянных затрат может быть точно определено;
• затраты и доходы имеют прямую тесную связь;
• в пределах релевантного уровня рентабельность и производительность производства не изменяются;
• затраты, цены и структура продукции в течение планируемого периода не меняются;
• объем производства приблизительно равен объему реализации.
Действие операционного рычага состоит в том, что изменение выручки от реализации приводит к более сильному изменению прибыли. Степень чувствительности прибыли к изменению выручки от реализации — сила операционного рычага — зависит от соотношения постоянных и переменных затрат в общих затратах предприятия: чем выше удельный вес постоянных затрат в общем объеме затрат на производство и реализацию продукции, тем больше сила операционного рычага. Это значит, что большей силой операционного рычага обладают предприятия, использующие дорогостоящее оборудование и имеющие в балансе высокую долю внеоборотных активов. И наоборот, самый низкий уровень операционного рычага наблюдается у тех предприятий, где высок удельный вес переменных затрат. В практических расчетах для определения силы воздействия операционного рычага применяют отношение валовой маржи к прибыли.
При благоприятной конъюнктуре предприятие с большой силой операционного рычага (высокой фондоемкостью) будет иметь дополнительный финансовый выигрыш. Очевидно, что наращивать фондоемкость производства следует с большой осторожностью, при наличии уверенности, что объемы реализации продукции будут возрастать.
Сила операционного рычага показывает, на сколько процентов изменится прибыль при изменении выручки на один процент. Задавая темп прироста объема реа-лизации, можно определить размер возрастания прибыли при сложившейся на предприятии силе операционного рычага. Различия в достигаемом эффекте на предприятиях будут определяться различиями в соотношении постоянных и переменных затрат.
Понимание механизма действия операционного рычага позволяет целенаправленно управлять соотношением постоянных и переменных затрат в целях повышения эффективности текущей деятельности предприятия. Это управление сводится к изменению значения силы операционного рычага при различных тенденциях конъюнктуры
товарного рынка и стадиях жизненного цикла предприятия.
При неблагоприятной конъюнктуре рынка и на ранних стадиях жизненного цикла предприятия его политика должна быть нацелена на снижение силы операционного рычага за счет экономии постоянных затрат. При благоприятной конъюнктуре рынка и наличии определенного запаса прочности экономия постоянных затрат может быть ослаблена. В такие периоды предприятие может расширить объем реальных инвестиций, проводя модернизацию основных производственных фондов. Поскольку постоянные затраты меньше поддаются быстрому изменению, предприятия, имеющие большую силу операционного рычага, теряют гибкость в управлении затратами.
Основной принцип управления переменными затратами заключается в их постоянной экономии.
Запас финансовой прочности — это разность между выручкой от реализации и порогом рентабельности, уровень безопасности предприятия. Расчет этого показателя позволяет оценить возможность дополнительного снижения выручки от реализации продукции в границах точки безубыточности. Запас финансовой прочности измеряется либо в денежном выражении, либо в процентах к выручке от реализации продукции.