Оптимизация налога на добавленную стоимость зависит от следующих факторов:

1) анализируемое предприятие является конечным в цепочке производства и реализации соответствующих товаров, работ и услуг и, соответственно, ему целесообразно использовать освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость и производить реализацию товаров, работ, услуг освобождаемых от НДС;

2) продукция, работы, услуги данного предприятия потребляют другие хозяйствующие субъекты и соответственно ему нецелесообразно использовать освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость и производить реализацию товаров, работ, услуг, освобождаемых от НДС, так как в данном случае льготы по НДС носят «мнимый характер».

Выделяют следующие способы минимизации налога на добавленную стоимость:

1) определения налоговой базы по оплате;

2) применения освобождения от НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ;

3) применения ежеквартального порядка уплаты НДС.

4) применения льгот, установленных ст. 149 НК РФ;

5) применения пониженной ставки НДС 10 %;

6) применения ставки НДС 0 %;

7) применения специальных налоговых режимов.

Выгоду от применения метода определения налоговой базы по оплате можно проиллюстрировать на следующем примере.

Пример 1

Предположим, что организация реализовала товар в январе на сумму 120 тыс. руб. (в том числе НДС 18,305 тыс. руб.). В феврале было уплачено 30 тыс. руб., в мае – 90 тыс. руб.

Если организация определяет выручку по отгрузке, то в феврале следу­ет уплатить НДС в сумме 18,305 тыс. руб.

Если организация определяет выручку по оплате, то НДС уплачива­ется в следующем порядке:

- в феврале          – 4,576 тыс. руб.;

- в мае                  – 13,729 тыс. руб.

Как видно из примера, применяя метод по оплате, организация фак­тически получает отсрочку по уплате НДС.

Применение метода по оплате нецелесообразно, если по условиям договоров налогоплательщик получает  предва­рительную оплату 100 % или если расчеты за реализованные товары (работы, услуги) производятся в том же месяце.

Налоговый кодекс РФ предусматривает для организаций и индивиду­альных предпринимателей возможность полу­чить освобождение от уплаты НДС (ст. 145 НК РФ).

Выделим тех налогоплательщиков, кому получение осво­бождения от НДС выгодно:

1) налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) населе­нию;

2) налогоплательщики, у которых доля затрат, оплачиваемых с НДС, незначительна;

3) налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) покупа­телям, которые не уплачивают НДС.

Пример 2

Организация оказывает аудиторские услуги. Основные затраты, свя­занные с оказанием услуг – расходы на оплату труда. Остальные расходы незначительны. Предположим, что затраты на оплату труда (с учетом ЕСН) соста­вили 7 тыс. руб. Организация планирует получить прибыль 3 тыс. руб. В этом случае организация, получившая освобождение, должна реализо­вать услугу за 10 тыс. руб. При этом организация, не применяющая осво­бождение, должна реализовать услугу за 11,8 тыс. руб.

Оказывая аудиторские услуги по цене 11,8 тыс. руб. с учетом НДС, 1,8 тыс. руб. принимаются к вычету. Однако более низкая цена может привлечь покупателей.

Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:

1) следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации:

· важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники;

· протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним;

· технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;

· очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных);

2) медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, в том числе врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг:

· услуг, определенных перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;

· услуг, оказываемых населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

· услуг по сбору у населения крови, оказываемых по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;

· услуг скорой медицинской помощи, оказываемых населению;

· услуг по дежурству медицинского персонала у постели больного;

· услуг патологоанатомических;

· услуг, оказываемых беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным;

3) услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемых государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты;

4) услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях;

5) продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях;

6) услуг по перевозке пассажиров:

· городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного);

· морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке;

7) ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также по реализации похоронных принадлежностей (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации);

1) почтовых марок (за исключением коллекционных марок), маркированных открыток и маркированных конвертов, лотерейных билетов лотерей, проводимых по решению уполномоченного органа;

2) услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;

3) услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений;

4) работ, выполняемых в период реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства для военнослужащих в рамках реализации указанных программ (проектов);

5) товаров, помещенных под таможенный режим магазина беспошлинной торговли;

6) работ (услуг) по производству кинопродукции, выполняемых (оказываемых) организациями кинематографии, прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма;

7) работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманской проводки;

8) услуг аптечных организаций по изготовлению лекарственных средств, а также по изготовлению или ремонту очковой оптики (за исключением солнцезащитной), по ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий.

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации, также следующие операции:

1) реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы;

2) осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе:

· привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;

· размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;

· открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц;

· осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

· кассовое обслуживание организаций и физических лиц;

· купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты);

· осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

· выдача банковских гарантий, а также осуществление банками следующих операций:

- выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

- оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы «клиент-банк», включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала;

1) реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров);

2) оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами.

3) проведение лотерей, организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) организациями игорного бизнеса;

4) внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

5) оказание услуг адвокатами, а также оказание услуг коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро, адвокатскими палатами субъектов Российской Федерации или Федеральной палатой адвокатов своим членам в связи с осуществлением ими профессиональной деятельности;

6) услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности;

Занимаясь вопросами налогового планирования, хозяйствующие субъекты должны помнить, что в случае, если ими осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), они обязаны вести раздельный учет таких операций.

Пониженная ставка НДС 10 % установлена (п. 2 ст. 164 НК РФ) для:

1) продовольственных товаров:

· скота и птицы в живом весе;

· мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных);

· молока и молокопродуктов;

· яйца и яйцепродуктов;

· масла растительного;

· маргарина;

· сахара, включая сахар-сырец;

· соли;

· зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов;

· хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бара­ночные изделия);

· крупы;

· муки;

· макаронных изделий;

· рыбы живой (за исключением ценных пород;

· море- и рыбопродуктов, в том числе рыбы охлажденной, мороженой и других видов обработки, сельди, консервов и пресервов (за исключением дели­катесных);

· продуктов детского и диабетического питания;

· овощей (включая картофель);

2) товаров для детей:

· трикотажных изделий для новорожденных и детей ясельной, до­школьной, младшей и старшей школьной возрастных групп;

· швейных изделий, в том числе изделий из натуральных овчины и кролика;

· обуви (за исключением спортивной);

· кроватей детских;

· матрацев детских;

· колясок;

· тетрадей школьных;

· игрушек;

· пластилина;

· пеналов;

· счетных палочек;

· счет школьных;

· дневников школьных;

· тетрадей для рисования;

· альбомов для рисования и черчения;

· папок для тетрадей;

· обложек для учебников, дневников, тетрадей;

· касс цифр и букв;

· подгузников;

1) периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера. К периодическим печатным изданиям рекламного характера относят­ся периодические печатные издания, в которых реклама превышает 40 % объема одного номера периодического печатного издания;

2) медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

· лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления;

· изделий медицинского назначения.

Налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0 % при реали­зации (ст. 164 НК РФ):

1) товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый кон­денсат, природного газа, которые экспортируются на территории госу­дарств – участников Содружества Независимых Государств), вывезен­ных в таможенном режиме экспорта;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспор­тировкой) через таможенную территорию РФ товаров, помещенных под таможенный режим транзита через указанную территорию;

3) услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт от­правления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

4) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в кос­мическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве;

5) драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоцен­ные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драго­ценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных кам­ней субъектов РФ, Центральному банку РФ, банкам;

6) товаров (работ, услуг) для официального пользования иностран­ными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей;

7) припасов, вывезенных с территории РФ в таможенном режиме пе­ремещения припасов.

Немаловажное значение для оптимизации налога на добавленную стоимость имеет своевременное и грамотное осуществление налоговых вычетов. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные главой 21 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им:

· при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

· по расходам на командировки и представительским расходам;

· с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Контрольные вопросы

1. Обоснуйте наличие двух подходов к оптимизации налога на добавленную стоимость.

2. Перечислите основные операции, не подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость.

3. Каковы основные направления оптимизации налога на добавленную стоимость?