Наличие рынка ценных бумаг, совершение операций по покупке-продаже ценных бумаг и других финансовых вложений предполагают их приобретение по ценам выше или ниже номинальной стоимости. Вместе с тем, как мы уже говорили, финансовые вложения отражают в бухгалтерском учёте в момент их приобретения по первоначальной стоимости, которая может изменяться в случаях, установленных законодательством РФ.

Финансовые вложения отражаются в бухгалтерском балансе на отчетную дату по стоимости, определенной исходя из требований ПБУ 19/02, в соответствии с которыми финансовые вложения в целях бухгалтерского учета разделены на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном ПБУ 19/02 порядке;

2) финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном ПБУ 19/02 порядке отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может осуществлять ежемесячно или ежеквартально.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки;

Финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

Однако если организация, проведя специальные расчеты, определит устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется рыночная стоимость, то она создает резерв под обесценение финансовых вложений, и в бухгалтерской отчетности отражает вложения за вычетом созданного резерва.

Критерии устойчивого снижения стоимости финансовых вложений приведены в п. 37 ПБУ 19/02.

Отметим, что по долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) или уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.

По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не ведутся. Организация должна обеспечить подтверждение обоснованности такого расчета.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина от 31.10.2000 г. № 94н, созданный резерв учитывают на счете 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги». Счет – пассивный, фондовый, сальдо кредитовое означает размер созданного резерва; оборот по дебету означает уменьшение резерва; оборот по кредиту – образование резерва.

Создание резерва оформляется бухгалтерской записью:

Дт 91 субсчет 2 «Прочие расходы»

Кт 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги».

В бухгалтерском балансе при этом финансовые вложения показывают в сумме, уменьшенной на величину созданного резерва, а сам созданный резерв в пассиве баланса не показывают.

Величина резерва определяется по каждому виду ценных бумаг и других финансовых вложений, по которым не рассчитывается их текущая рыночная стоимость.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных доходов).

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений,

сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов) в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений. При этом оформляется бухгалтерская запись:

Дт 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги»

Кт 91 субсчет 1 «Прочие доходы».