Целью аудиторской проверки затрат на производство и кальку­лирование себестоимости продукции является установление соответ­ствия применяемого порядка учета и налогообложения указанных опе­раций нормативным документам Российской Федерации.

В процессе проверки затрат на производство аудиторам необходимо решить следующие задачи:

1) оценить обоснованность применяемого метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распределения общепроизводствен­ных и общехозяйственных расходов;

2) подтвердить достоверность оформления и отражения в учете пря­мых и накладных (косвенных) расходов;

3) оценить качество инвентаризаций незавершенного производства;

4) произвести арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета затрат на производство.

5) Источниками информации по данному разделу бухгалтерского учета являются:

6) учетная политика организации;

7) карточ­ки (ведомости) по заказам;

8) разработочные таблицы (по распределению материалов, заработной платы, отчислений ЕСН, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, нематериальных активов);

9) расходов на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО);

10) ведо­мости распределения общепроизводственных (ОПР) и общехозяйственных рас­ходов (ОХР);

11) листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов будущих пе­риодов;

12) акты (ведомости) инвентаризации незавершенного производства;

13) ведомости сводного учета затрат на производство;

14) учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, карточки счетов) по счетам 20, 23, 21, 25, 26, 28, 29, 97, 96 и др.;

15) Главная книга;

16) бухгалтерский баланс и др.

Проверке предшествует составление общего плана аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости.

В общий план аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции необходимо включить:

1) общую оценку организа­ции учета затрат и каль­кулирования себестоимо­сти;

2) общую оценку организа­ции, достоверности фор­мирования и обоснован­ности сводного учета за­трат;

3) первоначальную оценку систем внутреннего конт­роля и бухгалтерского учета затрат на произ­водство;

4) проверку правильности формирования резервов предстоящих расходов и платежей;

5) проверку формирования расходов будущих перио­дов и правомерности их отнесения на себестои­мость;

1) проверку обоснованности отнесения затрат на себе­стоимость продукции, в том числе и для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете себестоимость продукции определяется как совокупность расходов по обычным видам деятельности, понесенных в связи с производством и реализацией продукции (работ, услуг) в отчетном периоде. Поэтому в соответствии с п. 1 ст. 9 федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводи­мые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Принцип документирования затрат определяет задачу аудитора – под­твердить наличие оправдательных документов для обоснования затрат, а также проверить правильность отражения этих операций в бухгалтер­ском учете.

До начала документальной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специали­зацию, масштабы и структуру каждого вида его производственной дея­тельности.

На основе анализа учетной политики и особенностей произ­водства аудитор выясняет обоснованность применяемого на практике ме­тода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат. Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обо­снован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически использование элементов этого метода не осу­ществляется, аудитор должен зафиксировать данное отклонение в ра­бочих документах и определить его влияние на формирование себесто­имости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позво­лят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов.

Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего кон­троля и бухгалтерского учета затрат на производство продукции ауди­тор на основе полученной информации заполняет заранее разработан­ные тесты (приложение 8).

По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудитор определяет для себя объекты повышен­ного внимания при планировании контрольных процедур и уточняет ауди­торский риск.

Подтверждая достоверность оформления и отражения в учете пря­мых и накладных расходов, аудитор выясняет обоснованность отнесения каждого вида затрат на себестоимость продукции, правильность разгра­ничения затрат по отчетным периодам и объектам учета, соответствие выполненных корреспонденций счетов бухгалтерского учета установлен­ным нормативными документами. При этом изучаются рабочие документы, уже сформированные аудитором при проверке операций по заготов­лению и расходованию материалов, операций с денежными средствами и расчетных операций.

Проверяя обоснованность отнесения затрат на себестоимость про­дукции, аудитору следует руководствоваться основными принципами формирования себестоимости, отраслевыми инструкциями, а также гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Для целей налогообложения по налогу на прибыль не­которые из затрат принимаются только в пределах установленных норм (например, представительские расходы и др.).

Аудитору необходимо подтвердить первоначальную оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и проверить:

1) правильность отражения в бухгалтерском учете процесса приобрете­ния и заготовления материалов в зависимости от принятой учетной политики предприятия;

1) правильность оценки материальных ценностей, включенных в себес­тоимость продукции (работ, услуг);

2) наличие фактов списания на себестоимость затрат, не отно­сящихся к материалам, используемым в производстве, а также слу­чаи списания на производственные счета стоимости НДС;

3) были ли случаи отнесения на затраты основной деятельности мате­риалов, использованных при строительстве, ремонте, содержании объек­тов социально-культурного назначения, которые должны быть списа­ны за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, или других соответствующих источников финансирования;

4) правильность установления норм расходов сырья и материалов в соответствии с уровнем технического состояния и технологии произ­водства продукции;

5) правильность оценки и списания возвратных отходов;

6) правильность отражения в учете затрат на тару и упаковку;

7) правильность списания недостач в пределах норм естественной убы­ли;

8) имеются ли системные положения о порядке выплаты премий за производственные результаты, в том числе вознаграждений по ито­гам работы за год;

9) правильность начисления единого социального налога;

10) правильность начисления амортизации по основным средствам;

11) ведение аналитического учета затрат, которые отнесены на себес­тоимость сверх установленных лимитов, норм и нормативов;

12) затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков;

13) правильность отнесения расходов к прочим затратам;

14) наличие смет расходов предприятия на отчетный год по представи­тельским расходам и др.

Необходимо помнить, что в себестоимость продукции не включают­ся следующие расходы:

1) премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевых поступлений;

2) материальная помощь;

3) оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков работникам;

4) оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования;

5) оплата путевок и другие выплаты, не связанные непосредственно с оплатой труда.

Аудитор должен учитывать, что организация при выборе конкретно­го варианта организации учета затрат в системе управленческой бух­галтерии ориентируется на следующее:

1) структуру Плана счетов бухгалтерского учета;

2) отраслевые особенности формирования себестоимости продукции (работ, услуг);

3) размер предприятия;

4) эффективность учетной системы (сопоставление выгод, приносимых ею в управление, с затратами).

Аудитору необходимо проанализировать организацию аналитическо­го учета по счету 26 «Общехозяйственные расходы». В процессе тако­го анализа устанавливается фактический способ ведения налогового учета, используемый организацией. Аудитор анализирует регистры нало­гового учета. При этом аудитор должен выяснить:

1) правильность разграничения производ­ственных затрат по отчетным периодам;

2) соблюдение выбранного мето­да и точность оценки материальных ресурсов, списываемых на затраты производства;

3) правильность включения в себестоимость амортизации по основным средствам, нематериальным активам, других расходов;

1) обосно­ванность распределения общепроизводственных расходов по объектам калькуляции;

2) организацию учета отходов и брака и др.

Аудитору следует проанализировать состав общепроизводственных и общехозяйственных расходов, На основании первичных документов нужно проверить правильность распределения по конкретным счетам расходов на отопление, освещение, содержание и аренду помещений, заработную плату административно-управленческого персонала подраз­делений и предприятия в целом, начислений по ЕСН, расходов на опла­ту информационных, консультационных и аудиторских услуг и т.п. Изу­чая первичные документы и знакомясь с организацией на предприятии учета расхода тепловой, электрической энергии аудитор должен устано­вить обоснованность списания таких затрат на производственные и не­производственные нужды. Обоснованность включения в издержки рас­ходов на оплату информационных, консультационных и аудиторских ус­луг устанавливается путем изучения содержания заключенных догово­ров на оказание определенных услуг, актов сдачи-приемки выполненных работ и др.

Аудитору следует изучить правильность формирования различных резервов предстоящих расходов (на оплату очередных отпусков сотруд­ников, на ремонт основных средств и т.д.), учет которых ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». В течение года расходы и выплаты должны производиться за счет соответствующих резервов. Аудитор выясняет правильность ис­пользования средств каждого резерва, своевременность доначисления недостающих и списания излишне начисленных сумм по ним, отражения хозяйственных операций в учете.

Суммы расходов будущих периодов, включаемые в затраты на про­изводство отчетного периода, должны быть подтверждены сметами, пер­вичными документами по учету этих расходов (накладными, актами прием­ки выполненных работ и др.) Аудитор контролирует состав расходов будущих периодов и правомерность их отнесения на себестоимость.

Аудитор подтверждает правильность распределения общепроизвод­ственных и общехозяйственных расходов в соответствии с порядком, закрепленным в учетной политики организации.

В процессе изучения затрат аудитору важно убедиться, что они правильно документально оформлены и отражены на счетах бухгалтер­ского учета. Первичные документы, подтверждающие учет каждого вида затрат, должны содержать все обязательные реквизиты. Корреспонден­ция счетов должна соответствовать корреспонденции, представленной в плане счетов. Выявленные в ходе проверки отклонения фиксируются в рабочих документах аудитора, и определяется их количественное влияние на показатели отчетности.

К типичным ошибкам, которые выявляет аудитор в ходе проверки затрат на произ­водство, можно отнести следующие:

· несоответствие применяемого метода учета затрат, зафиксированно­му в учетной политике;

· несоотнесение расходов организации с доходами;

· неправильную оценку остатков незавершенного производства;

· неправильное разграничение расходов по отчетным периодам;

· необоснованное (без документального оформления) включение в себестоимость затрат отдельных видов.