6.4      внутренняя отчетность фирмы

Отчетность представляет собой важнейший источник информации для анализа и принятия решений. Применяемая на практике отчетность подразделяется на виды по трем основным признакам:

1) объему сведений;

2) целям, для которых составляются отчеты;

3) периодам, охватываемым отчетностью.

Для внутреннего управления требуется внутренняя частная отчетность, т.е. отчетность об условиях и результатах деятельности структурных подразделений предприятия, отдельных направлениях его деятельности, а также результатах деятельности по регионам.

Цель составления внутрихозяйственной (внутренней) отчетности, охватывающей все предприятие снизу доверху, – удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления путем представления стоимостных и натуральных данных (показателей), позволяющих оценивать и контролировать, прогнозировать и планировать деятельность структурных подразделений предприятия.

Цель составления внутренней отчетности обусловливает ее периодичность и формы, а также набор показателей. Точность и объем приводимых данных должны варьироваться в зависимости от:

· организационно-технологических и экономических особенностей, присущих конкретному предприятию и конкретному объекту управленческого учета;

· цели управления применительно к данному объекту учета;

· содержания полномочий и ответственности, которые делегированы конкретному структурному подразделению и его менеджеру.

В связи с этим разработка внутренней отчетности является прерогативой предприятия. Содержание, формы сроки и обязанности представления этой отчетности, а также круг ее пользователей зависят от условий хозяйствования на конкретном предприятии. Исключение составляет лишь финансовая отчетность отраслевых и географических сегментов предприятия, которая регулируется национальными и международными стандартами.

Количественное укрупнение масштабов деятельности, диверсификация ее направлений, действие конкурентной динамичной рыночной среды, когда многократно ускоряется процесс смены источников сырья и материалов, технологии производства, рынков сбыта, типов продукции, географии ее производства и реализации, ведет к резкому увеличению числа управленческих решений всех типов. Поток оперативной информации нарастает, центральный орган управления перегружается, его деятельность становится неэффективной. Отсюда необходимость децентрализации как распределения власти (полномочий) принимать решения между различными уровнями управления.

Децентрализация управления требует более формализованного подхода к организационной структуре предприятия, определяющей место каждой структурной единицы (подразделения, отделения, сегмента) для делегирования ей определенных полномочий. Таким обобщающим понятием стал «центр ответственности». Бухгалтерская система, которая в рамках такой структуры обеспечивает отражение, накопление, анализ и представление информации о затратах и результатах и позволяет оценивать и контролировать результаты деятельности структурных единиц и отдельных менеджеров, называется учетом по центрам ответственности.

Менеджер центра ответственности для выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенном объеме должен составлять отчетность о дея

тельности вверенного ему центра ответственности, чтобы иметь возможность на основании этой информации принимать соответствующие управленческие решения.

Внутренняя отчетность по центрам ответственности должна отвечать следующим требованиям:

· быть настолько оперативной, чтобы позволять оказывать влияние на динамику результатов деятельности центров ответственности;

· содержать информацию об отклонениях от плана и представлять возможность прямого доступа к этой информации для анализа отклонений;

· соответствовать персональной ответственности менеджера за принятие решений в конкретной области.

Конкретное содержание отчетности, специфика инструментов и методов, применяемых в системе учета и отчетности по центрам ответственности, зависит от того, каков статус данного центра ответственности.

Смета (бюджет) центра затрат должна содержать информацию об ожидаемых затратах, основанную на планах управления и концепции контролируемых затрат. Определение контролируемых статей – ключевая задача при внедрении на предприятии системы учета по центрам ответственности.

Если за определенным участком или центром закрепляется ответственность за статьи затрат, менеджер такого подразделения должен иметь реальную возможность влиять на величины этих затрат. На практике это чаще невозможно, вследствие чего используют понятие «относительный контроль», который означает, что менеджер контролирует большую часть факторов, воздействующих на данную часть сметы. Сметы, разрабатываемые для центров затрат, называют сметами учета по ответственности.

Результат процедуры, в ходе которой фактические показатели сравниваются с запланированными величинами, называется отчетом об исполнении сметы. Отчет каждого уровня управления включает графы с указанием статей контролируемых затрат, затрат по смете (пересчитываются по формуле гибкого бюджета на фактический уровень выпуска продукции), фактических затрат, отклонений от сметы. Положительное отклонение означает перерасход, отрицательное отклонение, которое указывается в скобках, – экономию.

Наряду с итоговыми показателями целесообразно указывать статьи, по которым отмечены особо плохие или особо хорошие результаты. Для пояснения этих статей может приводиться расшифровка, показывающая причины возникших отклонений, принятые меры по их устранению и другая необходимая информация.



Таким образом, отчетность по центрам затрат играет роль сигнальной системы, обеспечивающей аппарат управления информацией о ходе производственного процесса и динамике затрат.

Сметы (бюджеты) и отчеты об их исполнении составляют первый (нижний) уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной) управленческой ответственности, разрабатываемой в рамках информационной системы управленческого учета.

Поскольку управляющие (менеджеры) центров прибыли несут ответственность и обладают полномочиями как в части затрат, так и в части поступлений, отчеты, используемые в системе учета по центрам ответственности для оценки центров прибыли, обычно имеют форму отчетов о прибылях. Они отражают поступления и затраты подразделений вплоть до формирования валовой прибыли от реализации или операционной прибыли (прибыли от операций по основной деятельности). Однако относиться к оценке центров прибыли по показателю  операционной или чистой прибыли необходимо взвешенно, поскольку использование произвольных методов распределения централизованных операционных расходов может привести к искажению операционной прибыли как показателя деятельности данного центра. В этом случае может использоваться контрибуционный подход, при котором подчеркивается вклад каждого подразделения в чистую прибыль предприятия и покрытие совокупных операционных расходов.

Операционные расходы, относимые на центр прибыли, подразделяются на прямые и косвенные. В этом случае в отчет можно ввести новый промежуточный показатель (на котором может заканчиваться отчетность центра) – остаточный доход центра прибыли, рассчитываемый как разница между его валовой прибылью и прямыми операционными расходами. Этот показатель дает более надежную и более увязанную с объектом учета информацию, чем операционная прибыль подразделения.

Другой вариант альтернативного отчета о прибылях – форма, в которой вместо валовой прибыли отражается показатель маржинальной прибыли, что подчеркивает роль переменных затрат в формировании результативного показателя. Такая форма отчета о прибыли называется таблицей маржинальной прибыли и содержит чистую выручку с продаж подразделения, переменные расходы (в том числе переменные операционные), маржинальную прибыль, прямые постоянные расходы, остаточный доход до косвенных расходов, косвенные расходы, операционную прибыль подразделения (центра прибыли).

Необходимо отметить, что показатель остаточного дохода позволяет более достоверно оценить вклад подразделения (центра прибыли), чем показатель остаточного дохода подразделения, так как устраняет влияние произвольности распределения косвенных расходов, отнесенных на производственную себестоимость продукции центра прибыли. Таким образом, отчеты о прибыли, где сопоставляются соответствующие (как правило, контролируемые) величины затрат и поступлений центров прибыли, – это второй уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной управленческой отчетности).

Центр инвестиций можно рассматривать как совокупность центра затрат и центра прибыли. Поэтому к нему применимы те же учетно-аналитические инструменты (или их комбинации), что и к центрам ответственности первых двух видов. А так как в отношении центров инвестиций часто делаются допущения, что они являются отдельными предприятиями, то обычно для каждого центра инвестиций подготавливаются традиционные финансовые отчеты предприятия. Чтобы измерить относительную эффективность работы отделений, как правило, используется показатель «возврат на активы», или рентабельность активов, которая определяется как отношение прибыли и средней величины активов. В качестве показателя прибыли могут использоваться операционная прибыль подразделения (прибыль до выплаты процентов и налогов на прибыль), учитывающая распределенные на подразделение операционные расходы предприятия в целом; остаточный доход до косвенных издержек. Состав показателя «активы» определяется исходя из цели расчета и из политики предприятия. Для оценки работы конкретного менеджера может быть рассчитана индивидуальная рентабельность активов с учетом специфики ситуации.

Для более детального анализа факторная модель может быть расширена, и рентабельность активов представлена в виде произведения двух факторов: рентабельности продаж и оборота активов.

Таким образом, специальные плановые и фактические аналитические показатели, рассчитываемые для оценки деятельности центров инвестиций, составляют третий уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной) управленческой отчетности в рамках системы учета по центрам ответственности.

Наличие у предприятия трехуровневой системы внутренней отчетности позволяет сформировать качественную систему аналитического обеспечения для принятия оптимальных управленческих решений.

В настоящее время при появлении крупных корпораций, стремительном развитии процессов диверсификации производства, расширении географии компаний появилась необходимость получения информации по двум принципиально новым участкам: по отраслевым (деловым) и территориальным (географическим) сегментам.

Периодичность составления внутренней отчетности устанавливается каждой организацией индивидуально для каждой однородной группы центров ответственности и сегментов. Можно сформировать лишь общий критерий выбора периодов составления внутренней отчетности. Им является своевременность принятия по данным отчетности управленческих решений, т.е. когда управленческие решения способны в начальной стадии предотвратить развитие негативных тенденций или содействовать развитию позитивных тенденций. Поскольку на нижних уровнях роль оперативности принятия решений выше, чем на верхних, периоды представления отчетности на нижних уровнях значительно короче.