Бухгалтерский учет в XV веке, с одной стороны, был логическим продолжением старых традиций римской империи, а с другой – ознаменовался рождением двойной (диграфической) бухгалтерии. Произошло это в 1494 г.

В Венеции францисканский монах и математик Лука Пачоли издал книгу «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», в одной их глав которой «Трактате о счетах и записях», изложил правила двойной бухгалтерии. Хотя исследователями доказано, что двойная запись возникла раньше, а Л. Пачоли только описал ее, тем не менее, публикация книги сделала диграфизм всеобщим достоянием, форма учета получила название Венецианской.

В Венецианской (старой итальянской) форме (рис. 2.1) последовательность этапов записей следующая:

1) Факты хозяйственной жизни;

2) Мемориал;

3) Журнал;

4) Главная книга;

5) Пробный баланс;

6) Отчет.

Прежде всего, обращает на себя внимание факт наличия регистра под названием «Мемориал», иначе его называли «Памятная книга». В Мемориале регистрируются все факты хозяйственной жизни, которые, по мнению бухгалтера, должны быть основанием для последующего представления в балансе. Эти факты могут быть оформлены в виде первичных документов, но могут в них и отсутствовать, ибо факты могут возникать и до того, как документы поступят. Во времена Л. Пачоли люди были в основной массе безграмотными, плохо считали, и им часто некогда было сочинять первичные документы. Но тот, кто вел хозяйство, должен был записывать то, что в этом хозяйстве происходило. Вот он и записывал факт в Мемориале, если не было документа. Стоимостная оценка, как правило, откладывается до получения документа. И тогда оценка делается уже на следующем этапе, при заполнении журнала.

Итак, в Мемориале фиксируются совершившиеся факты независимо от того, есть документ, подтверждающий их, или нет. Именно здесь сказывается приоритет содержания над формой. Но во всех случаях всегда есть один документ, с которого должен начинаться Мемориал. При открытии Мемориала перечислялись предметы, приведенные в инвентаре,

т.е. каждая строчка инвентаря трактовалась как факт, и, таким образом, перечень остатков рассматривался как частный случай хозяйственной жизни, а инвентарная опись приравнивалась к обычному первичному документу. Записи в Мемориале в старину мог делать любой участник хозяйственной жизни.

Следующий этап после ведения Мемориала – заполнение Журнала, т.е. присвоение проводки фактам, зафиксированным в Мемориале. И тут появляется новая особенность: форма Л.Пачоли не использует синтетических счетов, а предполагает перечень конкретных статей: мука, уголь и т.д. Итак, в Журнал переписываются данные из Мемориала, и если там какие-то факты не имели оценки, то приходится вводить оценку при записи в Журнале.

Следующий этап – заполнение Главной книги, которая ведется в разрезе аналитических счетов. Записи из Журнала переносятся в Главную книгу. В результате, хронологическая запись превращается в систематическую, что вытекает из правила Л. Флори (1636 г.): любой факт хозяйственной жизни может быть зарегистрирован только на основании записи в Журнале.

Во времена Л. Пачоли огромное значение имел пробный баланс. С его помощью подытоживались записи дебетовых и кредитовых оборотов и конечные сальдо. Пробный баланс включает четыре итога: дебетовый и кредитовый обороты (они должны быть равны между собой), дебетовое и кредитовое исходящее сальдо (так же должны быть равны между собой). Если пробный баланс не фиксирует названных равенств, то допущена ошибка в разноске чисел или подсчетах. В пробном балансе перечисляются принятые бухгалтером счета, а для баланса необходимо:

1) провести инвентаризацию;

2) определить финансовые результаты;

3) закрыть результатные счета;

4) заполнить дополнительные отчетные формы.

С момента появления двойной записи бухгалтерский учет приобрел вид стройной и логичной системы.