Самым существенным обстоятельством в организации бухгалтерского учета следует признать деление его на финансовый и управленческий учет. Обычно утверждается, что финансовый имеет своим предметом отношения предприятия с внешним миром, управленческий регистрирует положение дел внутри предприятия. Однако это не совсем так. Практически финансовый учет – это и есть бухгалтерский учет в нашем понимании, а управленческий, если его проблематику сравнивать с нашей, представляет собой, в первую очередь, аналитический учет к счету основного производства, калькуляцию себестоимости, регистрацию затрат агентами предприятия и во вторую – преимущественно перспективный анализ хозяйственной деятельности.

Отличие управленческого учета от финансового подробно сформулировал Ч.Хорнгрен, что представлено в табл. 7.3.

Возникновение управленческого учета связано с появлением внутрифирменных правовых и экономических отношений. Джонсон Т. и Каплан Р. выделяют следующие этапы развития управленческого учета:

1) середина XIX в. Развитие железных дорог и морских сообщений резко раздвигают границы коммерческой деятельности, а это требует составления перспективных прогнозных расчетов, исчисления себестоимости услуг, товаров, их транспортировки;

2) последняя треть XIX в. Возникают две параллельные и взаимодополняющие друг друга системы финансового и управленческого учета;

3) последняя четверть XIX в. Тейлором Ф.У. создается система производственного нормирования, которая приводит к формированию принципов стандарт-костс, широко используются относительные оценочные величины (прибыли) на инвестированный капитал.

Таблица 7.3

Отличия финансового и управленческого учета

Управленческий учет был создан инженерами и технологами, но получил современную форму благодаря трудам замечательного бухгалтера Р. Антони. Этот учет возник вследствие недостатков традиционной бухгалтерии. Не случайно Д. О. Мэй считал, что бухгалтерская отчетность не может быть пригодной для управления предприятием, так как она хронически устаревает и в силу этого лишена оперативности.

Цели управленческого учета определяют следующим образом:

1) оказание информационной помощи управляющим;

2) контроль и прогнозирование расходов;

3) выбор наиболее эффективных путей развития предприятия;

4) принятие оперативных управленческих решений.

В связи с целями управленческого учета выделяют следующие три функции управленческого учета:

1) планирование и координирование будущего развития предприятия;

2) оперативное управление;

3) оперативный контроль и оценку результатов работы предприятия.

Трем функциям соответствуют три раздела управленческого учета:

1) учет затрат;

2) оперативный аналитический учет;

3) центры ответственности.

В первом разделе управленческого учета фиксируются данные о прямых, косвенных и капитальных расходах. Они необходимы для оценки эффективности функционирования предприятия, краткосрочного и долгосрочного планирования, определения наиболее перспективных путей развития предприятия.

Во втором разделе анализируются возможные ожидаемые издержки и прибыли предприятия, могущие возникнуть при принятии того или иного важного решения и позволяющие оценить степень хозяйственного риска. Эта информация не фиксируется на бухгалтерских счетах и оформляется чисто статистическим способом (при выполнении анализа широко привлекается инструментарий математической статистики). Цель этого раздела – информационно ориентирующая.

В третьем разделе изучается контроль лиц, в обязанности которых входит расходование средств. Здесь выделяются центры ответственности. Под центром ответственности понимают организационную единицу, обладающую определенной ответственностью и возглавляемую управляющим.

Необходимо отметить, что управленческий учет предполагает дополнение обычных и проверяемых данных материалами непроверяемыми, вероятными, например сведениями о запасах нефти, газа, потенциальной емкости рынка. Без этих данных нельзя оценить перспективы предприятия.

Суть управленческого учета, его назначение передает известная формулировка: «производство информации для управления». Самым главным в этом случае является указание для управления. Поэтому менеджеры создают свой учет, мало или совсем не связанный с бухгалтерией.

Система учета затрат может быть трех вариантов: полная, дифференцированная и по центрам ответственности. В первом случае по каждому объекту исчисляется полная стоимость затрат; во втором – сравниваются затраты по каждому из альтернативных вариантов, при этом общая стоимость игнорируется, а сопоставляются только отклонения между альтернативами; в третьем – разрабатывается смета производственного участка и составляется отчет о ее выполнении. Только первый и третий подходы имеют некоторое отношение к бухгалтерскому учету, второй является чисто оперативным, провизорным.