Рекомендации в отношении профессиональных обязанностей аудитора при выполнении задания по обзорной проверке финансовой отчетности, а также в отношении формы и содержания отчета (заклю­чения), который аудитор выдает в связи с проведением такой обзор­ной проверки, приведены в МСА 910 «Задания по обзору финансовой отчетности». В этом стандарте указывается, что результаты такой обзор­ной проверки имеют меньшую доказательную силу, чем результаты обычного аудита финансовой отчетности. Обзорная проверка финан­совой отчетности – это услуга, при проведении которой аудитор дол­жен определить наличие обстоятельств, указывающих на то, что финан­совая отчетность не была составлена во всех существенных аспектах в соответствии с основными принципами финансовой отчетности.

Про­ведение обзорной проверки в отличие от аудита не предполагает оцен­ки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, проверки бух­галтерских записей, получения ответов на запросы, полного набора доказательств, получаемых в ходе проверки, наблюдения, подтвержде­ний и расчетов.

В разделе «Цель задания по обзорной проверке» цель обзорной проверки финансовой отчетности определена как предоставление ауди­тору возможности констатировать на основании процедур, не обеспе­чивающих все необходимые при аудите доказательства, обнаружил ли аудитор что-либо, дающее ему основание полагать, что финансовая отчетность не составлена во всех существенных отношениях в соответ­ствии с основными принципами финансовой отчетности (негативная уверенность).

В разделе «Общие принципы задания по обзорной проверке» подчеркнута необходимость проведения обзорной проверки с соблю­дением Кодекса этики профессиональных бухгалтеров. Перечислены этические принципы, определяющие профессиональную ответственность аудитора: независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, про­фессиональное поведение, следование техническим стандартам.

В разделе «Объем обзорной проверки» говорится, что термин «объем обзорной проверки» применяется по отношению к обзорным процедурам, выполнение которых признается необходимым в данных обстоятельствах для достижения цели обзорной проверки. Процеду­ры, необходимые для проведения обзорной проверки финансовой отчет­ности, аудитор определяет с учетом требований данного МСА, соответ­ствующих профессиональных организаций, законодательства, норматив­ных актов, а также условий задания по обзорной проверке и требований к составлению отчета (заключения).

В разделе «Средняя степень уверенности» сказано, что при обзор­ной проверке обеспечивается средняя степень уверенности в отноше­нии того, что проверяемая информация не содержит существенных искажений. Это выражается в форме негативной уверенности.

Раздел «Условия задания» содержит требование, чтобы аудитор и клиент согласовали условия задания. В разделе указано, что условия задания, согласованные аудитором и клиентом, отражаются в письме о задании или в другом приемлемом документе, таком, как контракт.

Раздел «Планирование» обязывает аудитора планировать рабо­ту таким образом, чтобы задание было выполнено эффективно. При планировании обзорной проверки финансовой отчетности аудитор дол­жен получить последние данные или пополнить ими информацию о бизнесе субъекта, в том числе путем анализа его организации, систем бухгалтерского учета, функциональных характеристик и состава его активов, обязательств, доходов и расходов. Для того чтобы аудитор мог сделать необходимые запросы и разработать надлежащие процедуры, оценить полученные ответы и прочую информацию, ему необходимо иметь представление об указанных и прочих вопросах, имеющих отно­шение к финансовой отчетности (например, знать методы производ­ства и реализации продукции, выпускаемой субъектом, технологиче­ские цепочки, местонахождение производственных объектов, а также связанных с субъектом сторон).

В разделе «Работа, выполненная другими лицами» содержится требование к аудитору при использовании результатов работы, выпол­ненной другим аудитором или экспертом, удостовериться в том, что такая работа соответствует целям обзорной проверки.

Согласно разделу «Документация» аудитор должен документи­ровать важные обстоятельства, которые обеспечивают доказательства в обоснование отчета (заключения) по обзорной проверке, и доказатель­ства, подтверждающие, что обзор был проведен в соответствии с МСА 910.

В разделе «Процедуры и доказательства» говорится, что аудито­ру следует полагаться на собственные суждения при определении харак­тера, объема и срока проведения процедур обзорной проверки. Ауди­тор должен руководствоваться:

· всеми знаниями, полученными в ходе аудиторских проверок или обзорных проверок финансовой отчетности за предыдущие периоды;

· знаниями о бизнесе, в том числе знаниями принципов бухгал­терского учета и практики той отрасли, в которой действует субъект;

· системами бухгалтерского учета субъекта;

· степенью влияния, оказываемого суждениями руководства на отдельные статьи;

· существенностью операций и сальдо счетов.

Аудитор должен учитывать те же соображения существенности, как и в случае выражения аудиторского мнения о финансовой отчет­ности.

К процедурам, выполняемым при обзорной проверке финансо­вой отчетности, обычно относят:

· получение аудитором представления о бизнесе субъекта и отра­сли, в которой действует субъект;

· запросы в отношении принципов и практики бухгалтерского учета субъекта;

· запросы, касающиеся порядка отражения в учете, классифи­кации и суммирования операций, сбора информации для раскрытия данных о подготовке финансовой отчетности;

· запросы в отношении всех существенных предпосылок подго­товки финансовой отчетности;

· аналитические процедуры, разработанные для выявления взаи­мосвязей и отдельных статей, которые кажутся необычными:

- сравнение данных финансовой отчетности с данными отчетности за предыдущие периоды;

- сравнение результатов финансовой отчетности с ожидаемыми результата­ми и финансовым положением хозяйствующего субъекта;

- изучение взаимосвязей между элементами финансовой отчет­ности, которые должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъекта или нормативах данной отрасли.

При выполнении этих процедур аудитору рекомендуется рас­смотреть аспекты, требовавшие внесения бухгалтерских корректиро­вок в предыдущие периоды. Для этого необходимо:

· сделать запросы в отношении мер, принятых на собраниях акционе­ров, заседаниях совета директоров, комитетов совета директоров и про­чих заседаниях, которые могли оказать влияние на финансовую отчет­ность;

· ознакомиться с финансовой отчетностью для определения на основании информации, привлекшей внимание аудитора, соответ­ствия финансовой отчетности указанному методу бухгалтерского учета;

· получить отчеты (заключения) других аудиторов (в случае их наличия и если это будет признано необходимым), которые прово­дили аудит или обзорную проверку финансовой отчетности компонен­тов субъекта;

· сделать опрос персонала, ответственного за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, в отношении, например, следующего:

- все ли операции отражены в учете,

- подготовлена ли финансовая отчетность в соответствии с указанным методом бухгалтерского учета,

- каковы изменения в хозяйственной деятельности субъекта, принцип пах и практике бухгалтерского учета,

- каковы аспекты, по которым возникали вопросы в ходе упомянутых процедур,

· получить от руководства заявления в письменной форме в случае необходимости.

В разделе «Процедуры и доказательства» подчеркнуто, что аудитор должен получить информацию обо всех событиях, которые произошли после даты составления финансо­вой отчетности и могут потребовать внесения поправок в таковую или раскрытия в ней какой-либо информации. Если у аудитора есть осно­вания полагать, что информация, являющаяся предметом обзорной проверки, может быть существенно искажена, аудитор должен выпол­нить дополнительные или более обширные процедуры, необходимые для выражения негативной уверенности или для подтверждения того, что необходимо выдать модифицированный отчет (заключение).

В разделе «Выводы и подготовка отчета (заключения)» говорит­ся, что отчет (заключение) по обзорной проверке должен содержать чет­кое письменное выражение негативной уверенности. На основании проведенной работы аудитор должен определить, свидетельствует ли какая-либо информация, полученная в ходе обзорной проверки, о том, что финансовая отчетность не дает достоверного и объективного взгляда (или не представлена справедливо во всех существенных отно­шениях) в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности.

В качестве основных элементов в отчете (заключении) по обзорной проверке финансовой отчетности должны быть:

· название;

· адресат;

· открывающий или вводный абзац (указание финан­совой отчетности, в отношении которой будет проводиться обзорная проверка; заявление об ответственности руководства субъекта и ответ­ственности аудитора);

· параграф, описывающий объем (характер) обзор­ной проверки (ссылка на МСА 910, применяемый в отношении зада­ний по обзорным проверкам, или на соответствующие национальные стандарты аудита или практику);

· заявление о том, что обзорная проверка ограничивается главным образом запросами и аналитическими про­цедурами;

· заявление о том, что аудит не был проведен и что выполнен­ные процедуры обеспечивают меньшую степень уверенности, чем аудит, и что аудиторское мнение не выражено);

· заявление негативной уверен­ности;

· дата отчета (заключения);

· адрес аудитора;

· подпись аудитора.

В конечном счете, заключение по обзорной проверке должно:

· или указывать, что при проведении обзорной проверки ауди­тор не обнаружил фактов, дающих основание полагать, что финансовая отчетность не дает достоверный и объективный взгляд (или не представ­лена справедливо во всех существенных отношениях) в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности (негативная уверенность);

· или содержать описание аспектов, выявленных аудитором и оказывающих негативное влияние на достоверный и объективный взгляд (или справедливое представление во всех существенных отно­шениях) в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности, включая по мере возможности количествен­ное определение возможного влияния на финансовую отчетность:

- либо оговорку по поводу выраженной негативной уверенности;

- либо, в случае если влияние аспекта, оказываемое на финансо­вую отчетность, настолько существенно и глубоко, что оговорки недо­статочно для раскрытия искажений или неполного характера финансо­вой отчетности, сделать отрицательное заявление о том, что финансовая отчетность не дает достоверный и объективный взгляд (или не представ­лена справедливо во всех существенных отношениях) в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности;

· или в случае существенного ограничения масштаба обзора содержать описание этих ограничений:

- либо оговорку по поводу негативной уверенности относитель­но возможных поправок в финансовой отчетности, внесение которых могло бы оказаться необходимым в отсутствие ограничений;

- либо не выражать никакой уверенности, если возможное влия­ние ограничений настолько существенно и глубоко, что аудитор прихо­дит к выводу о невозможности обеспечить какую бы то ни было сте­пень уверенности.

Отмечено, что аудитор должен датировать отчет (заключение) по обзорной проверке датой завершения обзорной проверки, что вклю­чает в себя выполнение процедур в связи с событиями, произошедшими до даты отчета (заключения). Тем не менее поскольку в обязанность аудитора входит составление отчета (заключения) по финансовой отчет­ности, подготовленной и представленной руководством, аудитор не дол­жен датировать отчет (заключение) по обзорной проверке датой, пред­шествующей дате утверждения финансовой отчетности руководством.

Приложение 1 к МСА 910 называется «Образец письма о задании для обзорной проверки финансовой отчетности» и содержит соответствующую информацию. Приложение 2 «Примерные подробные процедуры, которые могут быть выполнены по обзорной проверке финансовой отчетности» содержит информацию о том, что запрос и аналитические обзорные процедуры, выполняемые при проведении обзорной проверки финансовой отчетности, определяются на основании суждения аудитора, и поэтому процедуры, приведенные в данном приложении, имеют всего лишь иллюстративный характер, а значит, не обязательно должны применяться в каждом отдельном случае.