В качестве источников информации при проверке учета финан­совых результатов используются данные аналитического и синтети­ческого учета по счетам: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и рас­ходы», 99 «Прибыли и убытки», а также информация Отчета о при­былях и убытках (форма № 2).

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) отражается на счете 99 и определяется из финансового ре­зультата от обычных видов деятельности (продаж), а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

Для удобства ведения учета и заполнения отчетности по форме № 2 к счету № 99 могут быть открыты субсчета:

1) «Финансовый результат от обычных видов деятельности»;

2) «Финансовый результат от прочих видов деятельности»;

3) «Финансовый результат от чрезвычайных доходов и расходов»;

4) «Расходы, связанные с налогообложением прибыли (дохода)».

Аудитор прежде всего выясняет, как в учетной политике для це­лей налогообложения предприятия предусмотрено учитывать фи­нансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) – по ме­тоду начисления или по кассовому методу.

Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета (при журнально-ордерной форме учета – журнал-ордер № 15) и ус­танавливает законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков.

Финансовый результат от продажи продукции (суб­счет 99-1) определяется как разница между выручкой от реализа­ции (кредитовый оборот счета 90) без НДС и акцизов и фактиче­ской себестоимостью реализованной продукции (работ, услуг) (де­бетовый оборот счета 90). Если получена  прибыль, то она отражается по дебету счёта 90 и кредиту субсчета 99-1, а убыток отражается по дебету субсчета 99-1 и кредиту счета 90.

На счете 90 отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

· готовой продукции и полуфабрикатам собственного произ­водства;

· работам и услугам промышленного характера;

· работам и услугам непромышленного характера;

· другим услугам и работам.

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

· 90-1 «Выручка».

· 90-2 «Себестоимость продаж».

· 90-3 «Налог на добавленную стоимость».

· 90-4 «Акцизы».

· 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

На субсчете 90-1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой. На субсчете 90-2 «Себестоимость про­даж» учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка. Соответственно на субсчете 90-3 учитываются суммы НДС, при­читающиеся к получению от покупателя (заказчика), на субсчете 90-4 учитываются суммы акцизов, включенные в цену проданной продукции (товаров).

Если предприятие реализует продукцию (работы, услуги) за ва­люту, то полученные в валюте доходы подлежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. Аудитор проверяет при этом правильность:

· перевода валюты в рубли;

· отнесения курсовых раз­ниц на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Финансовый результат от прочих видов деятельности (субсчет 99/2) включает результаты от реализации основных средств, товар­но-материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и т.п., отражаемых обычно на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Проверка осуществляется аудитором по данным, проведенным по счету 91, при этом устанавливается правильность отнесения и списания сумм, отражения НДС и др.

Обобщение информации о прочих доходах и расходах отчетного периода, кроме чрезвычай­ных доходов и расходов, происходит на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут открываться суб­счета:

· 91-1 «Прочие доходы».

· 91-2 «Прочие расходы».

· 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Финансовый результат от прочей реализации определяется как разница между прочими доходами и расходами по ним. Для выявления сальдо прочих доходов и расхо­дов предназначен субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расхо­дов». На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрез­вычайных). На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются про­чие расходы (за исключением чрезвычайных). Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» должны произво­диться накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91/2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» опреде­ляется сальдо прочих расходов и доходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Про­чие доходы и расходы», подобно счету 90 «Продажи», сальдо на от­четную дату иметь не должен.

Прочие доходы организации нашли отражение в ПБУ 9/99 «Доходы организации». Так, к прочим доходам относятся:

· поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), про­дукции, товаров;

· проценты, полученные за предоставление в пользование де­нежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

· активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору да­рения;

· поступления в возмещение причиненных организации убытков;

· прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

· суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по ко­торым истек срок исковой давности;

· курсовые разницы;

· сумма дооценки активов;

· прочие доходы.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» под прочими рас­ходами понимают:

· расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списа­нием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

· проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

· расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитны­ми организациями;

отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным дол­гам, под обесценение

· вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хо­зяйственной деятельности;

· прочие расходы).

· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

· возмещение причиненных организацией убытков;

· убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

· суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания;

· курсовые разницы;

· суммы уценки активов;

· прочие расходы.

При проверке устанавливается:

· правильность определения прибыли от реализации основных средств и иного имущества;

· правильность отражения НДС от реализации основных средств и иного имущества;

· правильность отражения в учете убытков, связанных с пере­дачей основных средств и прочих активов и др.

· полнота получения доходов и правильность отражения в уче­те результатов от сдачи имущества в аренду (проверяется наличие и оформление договоров аренды);

· правильность и полнота отражения доходов (убытков) от при­сужденных или признанных должниками штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возме­щения причиненных убытков;

· правильность отражения операций по начислению и уплате в бюджет налоговых платежей из прибыли (Дт 99 Кт 68; Дт 68 Кт 51);

· законность и обоснованность создания резервов по сомни­тельным долгам, резервов под обесценение вложений в ценные бу­маги, резервов под снижение стоимости материальных ценностей;

· правильность списания долгов и дебиторской задолженности и соблюдение сроков исковой давности;

· правильность и полнота отражения и своевременность списа­ния расходов и доходов будущих периодов, учитываемых на счете  97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов»;

· правильность списания убытков прошлых лет и т.д.

Финансовый результат, который возникает как разница между чрезвычайными доходами и расходами отражается непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки», субсчете 3.

Чрезвычайными доходами считаются поступления, обуслов­ленные последствиями чрезвычайных обстоятельств хозяйствен­ной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, нацио­нализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановле­нию и дальнейшему использованию активов и т.п.

Чрезвычайными расходами считаются расходы, возникающие как следствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной дея­тельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.).

Дополнительно нужно проверить:

· правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам раздела VIII «Финансовые результаты» Плана счетов;

· соответствие записей аналитического и синтетического учета выручки от реализации, фактических затрат, прибыли от прочей реализации и прочих доходов записям в Главной кни­ге, бухгалтерском балансе и формах бухгалтерской отчетности.

По итогам аудита прибыли целесообразно разработать меро­приятия, направленные на ускорение продажи продукции, сниже­ние себестоимости, предотвращение потерь.

Кредитовое сальдо, формирующееся на счете 99 «Прибыли и убытки», по­казывает балансовую прибыль, а дебетовое сальдо – балансо­вый убыток. Общий финансовый результат (балансовая прибыль или убыток) отражается в «Отчете о прибылях и убытках» (форма № 2) в строке 140. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величи­ну балансовой прибыли, определяемой как разница налоговых до­ходов и налоговых расходов, определенных в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Таким образом, в течение отчетного года финансовые результа­ты и их использование отражаются в учете на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыль и убытки».

По окончании отчетного года проводится закрытие этих счетов и субсчетов:

· все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), должны быть закрыты внут­ренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»;

· все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), долж­ны быть закрыты внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;

· при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» должен быть закрыт. При этом заключитель­ной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использо­вания чистой прибыли (части балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов на прибыль в бюджет). Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».

Направление части прибыли отчетного года на выплату дохо­дов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту сче­тов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года про­водится по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокры­тый убыток)» в корреспонденции со счетами:

· 80 «Уставный капи­тал» – при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации;

· 82 «Резервный капитал» – при на­правлении на погашение убытка средств резервного капитала.

Для систематизации однородных операций проверяемой орга­низации целесообразно рекомендовать ведение аналитического уче­та по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств (например, разделить при­быль, использованную в качестве финансового обеспечения произ­водственного развития организации и иных аналогичных мероприя­тий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не ис­пользованную) с целью облегчения контроля за использованием чистой прибыли и проведения экономического анализа.